一、以股權(quán)對(duì)外投資的遞延納稅政策解析

納稅人以其持有的股權(quán)對(duì)外投資，因資產(chǎn)所有權(quán)已發(fā)生變化，應(yīng)視同銷售確認(rèn)股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得，繳納企業(yè)所得稅。

但由于轉(zhuǎn)讓方未取得現(xiàn)金，缺乏納稅必要資金，為此稅法規(guī)定了遞延納稅政策。如果股權(quán)交易符合《財(cái)政部 國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)重組業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理若干問(wèn)題的通知》（財(cái)稅 [2009]59號(hào)，以下簡(jiǎn)稱59號(hào)文）中規(guī)定的五個(gè)條件，則可以適用特殊性稅務(wù)處理，即不確定性遞延納稅。對(duì)于其他不符合59號(hào)文規(guī)定條件的股權(quán)交易，《財(cái)政部 國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于非貨幣性資產(chǎn)投資企業(yè)所得稅政策問(wèn)題的通知》（財(cái)稅[2014]116號(hào)，以下簡(jiǎn)稱116號(hào)文）規(guī)定可以在5年內(nèi)將股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得分期均勻計(jì)入應(yīng)納稅所得額，這也是一種遞延納稅政策，此時(shí)應(yīng)納稅額、納稅期限都確定，只是將納稅義務(wù)遞延，因此稱之為確定性遞延納稅。這是一種普惠性政策，不需要符合59號(hào)文規(guī)定的五個(gè)條件，包括股權(quán)在內(nèi)的非貨幣資產(chǎn)對(duì)外投資產(chǎn)生的企業(yè)所得稅均可適用。

法人企業(yè)和個(gè)人以其持有的股權(quán)對(duì)外投資，均可以選擇適用5年遞延納稅待遇，但兩者存在不同。由于本系列之四《個(gè)人轉(zhuǎn)讓股權(quán)稅務(wù)處理解析》文章已經(jīng)對(duì)個(gè)人股權(quán)投資的稅務(wù)處理進(jìn)行了詳細(xì)解析，本文僅對(duì)法人企業(yè)股權(quán)投資的稅務(wù)處理進(jìn)行解析。

案例1：法人企業(yè)以股權(quán)對(duì)外投資

A公司持有M公司40%股權(quán)，計(jì)稅基礎(chǔ)為2 000萬(wàn)元。2018年1月，A公司以M公司40%股權(quán)參與甲公司增資擴(kuò)股，取得了甲公司5%股權(quán)和1 000萬(wàn)元現(xiàn)金，甲公司5%股權(quán)的公允價(jià)值為4 000萬(wàn)元。

稅務(wù)分析：

本案例中，A公司轉(zhuǎn)讓M公司40%股權(quán)的總交易額為5 000萬(wàn)元（4 000+1 000），可以將其分為兩部分：一是轉(zhuǎn)讓股權(quán)并取得現(xiàn)金1 000萬(wàn)元；二是轉(zhuǎn)讓股權(quán)并取得甲公司5%股權(quán)。第一部分應(yīng)計(jì)入2018年應(yīng)納稅所得額，繳納企業(yè)所得稅。股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得的計(jì)算過(guò)程為：現(xiàn)金對(duì)價(jià)部分對(duì)應(yīng)的轉(zhuǎn)讓股權(quán)計(jì)稅基礎(chǔ) =2 000×（1 000÷5 000）=400（萬(wàn)元）；現(xiàn)金對(duì)價(jià)部分對(duì)應(yīng)的股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得 =1 000 － 400=600（萬(wàn)元）。

第二部分依據(jù)116號(hào)文，A公司可以將這部分所得在5 年內(nèi)分期均勻計(jì)入應(yīng)納稅所得額。股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得的計(jì)算過(guò)程為：股權(quán)支付部分對(duì)應(yīng)的轉(zhuǎn)讓股權(quán)計(jì)稅基礎(chǔ) =2 000×（4 000÷5 000）=1 600（萬(wàn)元）；股權(quán)支付部分對(duì)應(yīng)的股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得 =4 000 － 1 600=2 400（萬(wàn)元）。

A公司應(yīng)在2018～2022 年，每年均勻確認(rèn)480萬(wàn)元（2 400÷5）股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得額。因此2018年A公司股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得額合計(jì)為 1 080 萬(wàn)元（600+480）。

綜上所述，本次股權(quán)交易的股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得合計(jì)為3 000萬(wàn)元（600+2 400），其中1 080萬(wàn)元在投資當(dāng)年計(jì)入所得額，剩余1 920萬(wàn)元在2019～2022年度遞延納稅。

個(gè)人股東和法人企業(yè)以其持有的股權(quán)對(duì)外投資均可享受 5 年確定性遞延納稅政策，但存在四點(diǎn)區(qū)別：第一，法人企業(yè)享受企業(yè)所得稅5年遞延納稅政策，遞延的是所得額，而不是應(yīng)納稅額；而對(duì)個(gè)人股東而言，個(gè)人所得稅遞延的是應(yīng)納稅額。這是由兩個(gè)稅種的不同特點(diǎn)決定的，個(gè)人所得中的財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得是按次納稅，能夠準(zhǔn)確計(jì)算出該項(xiàng)股權(quán)轉(zhuǎn)讓的個(gè)人所得應(yīng)納稅額；而企業(yè)所得稅按照年度綜合所得計(jì)稅，要考慮彌補(bǔ)虧損等因素，所以遞延的只能是應(yīng)納稅所得額。第二，對(duì)法人企業(yè)而言，遞延納稅政策要求企業(yè)將股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得5年均勻計(jì)入應(yīng)納稅所得額；而對(duì)個(gè)人股東而言，個(gè)人所得稅沒(méi)有5年均勻納稅的限制，可以在5年內(nèi)的任意時(shí)間分期或一次繳納入庫(kù)，實(shí)踐中大部分個(gè)人納稅人選擇在5年末一次性繳納。第三，法人企業(yè)以其持有的股權(quán)對(duì)外投資存在現(xiàn)金補(bǔ)價(jià)的，取得的現(xiàn)金補(bǔ)價(jià)無(wú)需優(yōu)先用于繳稅；而個(gè)人以其持有的股權(quán)對(duì)外投資存在現(xiàn)金補(bǔ)價(jià)的，取得的現(xiàn)金補(bǔ)價(jià)應(yīng)優(yōu)先用于繳稅，不足繳稅部分才能享受遞延納稅待遇。第四，法人企業(yè)的股權(quán)置換不能享受企業(yè)所得稅5年遞延納稅待遇，但是個(gè)人股東的股權(quán)置換可以享受個(gè)人所得稅5年遞延納稅待遇。

案例2：法人企業(yè)以股權(quán)對(duì)外投資后再次轉(zhuǎn)讓股權(quán)

接案例1，2021年7月，A公司將其取得的甲公司5%股權(quán)以6 000萬(wàn)元的價(jià)格轉(zhuǎn)讓。

稅務(wù)分析 ：

由于2018年A公司以M公司40%股權(quán)對(duì)外投資時(shí)，對(duì)股權(quán)支付部分選擇了5年遞延納稅，根據(jù)116號(hào)文規(guī)定，A公司取得甲公司5%股權(quán)的計(jì)稅基礎(chǔ)會(huì)在5年內(nèi)連續(xù)變動(dòng)，每年的計(jì)稅基礎(chǔ)等于股權(quán)支付部分的原計(jì)稅基礎(chǔ)1 600萬(wàn)元加上累計(jì)確認(rèn)的遞延所得。2018～2020年連續(xù)三年每年確認(rèn)遞延所得480萬(wàn)元，至2020年累計(jì)確認(rèn)的遞延所得為1 440 萬(wàn)元（480×3）。2021年A公司股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得計(jì)算過(guò)程為：2021 年持有甲公司5%股權(quán)計(jì)稅基礎(chǔ) =1 600+1 440 =3 040（萬(wàn)元）；2021年股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得 =6 000 － 3 040=2 960（萬(wàn)元）。

如果2018年A公司以M公司40%股權(quán)對(duì)外投資時(shí)，對(duì)股權(quán)支付部分選擇了一次性納稅，那么取得甲公司 5% 股權(quán)的計(jì)稅基礎(chǔ)應(yīng)為公允價(jià)值4 000萬(wàn)元，則2021年轉(zhuǎn)讓甲公司5%股權(quán)時(shí)的所得額為2 000萬(wàn)元（6 000 － 4 000）。與選擇遞延納稅相比，相差的 960 萬(wàn)元是尚未確認(rèn)的遞延所得部分。

也可以從另外一個(gè)角度來(lái)理解這960萬(wàn)元的所得差額。如前所述，2018年A公司股權(quán)交易的股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得合計(jì)為3 000萬(wàn)元，其中2 400萬(wàn)元適用遞延納稅政策，2018～2020 年已經(jīng)累計(jì)確認(rèn)遞延所得1 440萬(wàn)元，剩余960萬(wàn)元所得在 2021年轉(zhuǎn)讓甲公司5%股權(quán)時(shí)一并確認(rèn)，同時(shí)視同計(jì)稅基礎(chǔ)一次性調(diào)整到位至4 000 萬(wàn)元。

案例3：法人企業(yè)以股權(quán)對(duì)外投資的常見避稅方式

A公司持有M公司40%股權(quán)，計(jì)稅基礎(chǔ)為1 000萬(wàn)元，公允價(jià)值為5 000萬(wàn)元，A公司同時(shí)持有B公司100%股權(quán)。A公司與甲公司簽訂協(xié)議，甲公司以現(xiàn)金5 000萬(wàn)元收購(gòu)其持有的40%股權(quán)。

稅務(wù)分析 ：

根據(jù)116號(hào)文規(guī)定，當(dāng)法人企業(yè)以其持有的股權(quán)對(duì)外投資時(shí)，盡管其取得股權(quán)的計(jì)稅基礎(chǔ)應(yīng)等于原持有股權(quán)的計(jì)稅基礎(chǔ)加上累計(jì)確認(rèn)的遞延所得，但被投資方取得股權(quán)的計(jì)稅基礎(chǔ)為公允價(jià)值，不與投資方取得股權(quán)的計(jì)稅基礎(chǔ)相匹配。此規(guī)定是為了簡(jiǎn)化計(jì)稅，但同時(shí)也為避稅留下了空間。本案例中，A公司可能采取兩步走的策略進(jìn)行避稅。

具體操作過(guò)程如下 ：

第一步，A公司將M公司40%股權(quán)投資到關(guān)聯(lián)企業(yè)B公司，并按照公允價(jià)值5 000萬(wàn)元作價(jià)。A公司以股權(quán)對(duì)外投資的股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得 =5 000 － 1 000=4 000（萬(wàn)元）。

如前所述，按照116號(hào)文，A公司可以在5年內(nèi)每年確認(rèn)所得800萬(wàn)元（4 000÷5），獲得了遞延納稅的待遇。同時(shí)，B公司持有M公司40%股權(quán)的計(jì)稅基礎(chǔ)為公允價(jià)值5 000萬(wàn)元。

第二步，B公司立即按公允價(jià)值將M公司40%股權(quán)轉(zhuǎn)讓給甲公司，獲得現(xiàn)金5 000 萬(wàn)元，由于B公司持有股權(quán)的計(jì)稅基礎(chǔ)也是5 000 萬(wàn)元，無(wú)需再繳納企業(yè)所得稅。

上述兩步計(jì)算過(guò)程顯示，從A、B公司集團(tuán)整體來(lái)看，既獲得了轉(zhuǎn)讓股權(quán)的現(xiàn)金對(duì)價(jià)5 000萬(wàn)元，又能夠?qū)⒐蓹?quán)轉(zhuǎn)讓所得在5年內(nèi)遞延。

116號(hào)文本意是為解決以非貨幣性資產(chǎn)對(duì)外投資時(shí)缺乏納稅必要資金問(wèn)題而給予企業(yè)遞延納稅待遇，但按照上述兩步操作，A、B公司作為同一利益集團(tuán)，在獲取現(xiàn)金對(duì)價(jià)的基礎(chǔ)上享受了遞延納稅待遇，顯然與116號(hào)文本意不符。納稅人應(yīng)充分認(rèn)識(shí)到，只有符合商業(yè)目的的合理籌劃才能得到稅務(wù)機(jī)關(guān)的認(rèn)可，否則稅務(wù)機(jī)關(guān)會(huì)采取一般反避稅措施，造成不必要的損失。

二、股權(quán)劃轉(zhuǎn)的特殊性稅務(wù)處理

集團(tuán)公司出于業(yè)務(wù)重組的需要，經(jīng)常會(huì)在所屬公司之間進(jìn)行股權(quán)劃轉(zhuǎn)，包括母子公司之間劃轉(zhuǎn)、子公司之間劃轉(zhuǎn)等，本質(zhì)上都是同一主體內(nèi)部的權(quán)益變化，具有權(quán)益連續(xù)性，應(yīng)一并采用特殊性稅務(wù)處理。但可能由于劃轉(zhuǎn)的股權(quán)比例達(dá)不到 50%，不能適用59號(hào)文規(guī)定的特殊性稅務(wù)處理。鑒于集團(tuán)所屬企業(yè)具有緊密的股權(quán)關(guān)系，《財(cái)政部 國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于促進(jìn)企業(yè)重組有關(guān)企業(yè)所得稅處理問(wèn)題的通知》（財(cái)稅 [2014]109號(hào)，以下簡(jiǎn)稱 109號(hào)文）和《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于資產(chǎn)（股權(quán)）劃轉(zhuǎn)企業(yè)所得稅征管問(wèn)題的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2015年第40號(hào)）對(duì)股權(quán)劃轉(zhuǎn)適用特殊性稅務(wù)處理給予了更加寬松的規(guī)定。

股權(quán)劃轉(zhuǎn)享受特殊性稅務(wù)處理需要滿足五個(gè)條件：一是享受主體是100%直接控股的母子公司之間或受同一或相同多家居民企業(yè)100%直接控股的子公司之間劃轉(zhuǎn)股權(quán)；二是必須有合理的商業(yè)目的；三是股權(quán)劃轉(zhuǎn)后連續(xù)12個(gè)月內(nèi)不改變被劃轉(zhuǎn)股權(quán)原實(shí)質(zhì)性經(jīng)營(yíng)活動(dòng)；四是股權(quán)劃轉(zhuǎn)后劃轉(zhuǎn)方和被劃轉(zhuǎn)方的100%股權(quán)狀態(tài)應(yīng)持續(xù)12個(gè)月以上；五是劃出方和劃入方均未確認(rèn)會(huì)計(jì)損益。這五個(gè)條件中，第一個(gè)條件是核心內(nèi)容，規(guī)定了享受特殊性稅務(wù)處理的主體條件；第二個(gè)條件是反避稅條款；第三個(gè)條件是經(jīng)營(yíng)連續(xù)性的要求；第四個(gè)條件本質(zhì)上是穩(wěn)定的權(quán)益連續(xù)性要求；第五個(gè)條件是會(huì)計(jì)處理的要求。以下通過(guò)案例進(jìn)行解析。

案例4：母公司向全資子公司劃轉(zhuǎn)股權(quán)

甲公司持有A公司100%股權(quán)，同時(shí)持有M公司30%股權(quán)，計(jì)稅基礎(chǔ)為3 000 萬(wàn)元，公允價(jià)值為1億元。M公司另外70%股權(quán)由A公司持有。2021年1月，因集團(tuán)分板塊管理需要，甲公司決定將持有的M公司30%股權(quán)劃轉(zhuǎn)給A公司，作為對(duì)A公司的增資處理，在會(huì)計(jì)處理上同時(shí)增加對(duì)A公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資和減少對(duì)M公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資3 000萬(wàn)元。股權(quán)劃轉(zhuǎn)后12個(gè)月內(nèi)，各公司均保持原有的經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)和股權(quán)結(jié)構(gòu)不變。

稅務(wù)分析 ：

本案例中被收購(gòu)股權(quán)比例為30%，未達(dá)到50%，因此，不能適用59號(hào)文規(guī)定的特殊性稅務(wù)處理，但由于同時(shí)符合上述分析的五個(gè)條件，可以適用109號(hào)文規(guī)定的特殊性稅務(wù)處理。實(shí)際上，59號(hào)文和109號(hào)文規(guī)定的特殊性稅務(wù)處理政策效果是相同的，只是59號(hào)文適用特殊性稅務(wù)處理的條件相對(duì)嚴(yán)格，而109號(hào)文適用特殊性稅務(wù)處理的條件則相對(duì)狹窄。

需要注意的是，由于甲公司持有A公司100%股權(quán)，本次投資不涉及其他股東的權(quán)益變化，因此對(duì)于甲公司的增資，A公司既可以直接增加注冊(cè)資本，也可以計(jì)入資本公積。實(shí)踐中計(jì)入資本公積的情形較多，待未來(lái)有需要時(shí)再以資本公積轉(zhuǎn)增注冊(cè)資本。

案例5：全資子公司向母公司劃轉(zhuǎn)股權(quán)

甲公司持有A公司100%股權(quán)，A公司持有M公司30%股權(quán)，甲公司持有M公司70%股權(quán)。A公司持有M公司30%股權(quán)的計(jì)稅基礎(chǔ)為3 000萬(wàn)元，公允價(jià)值為1億元。鑒于M公司業(yè)務(wù)日趨成熟，2022年1月，甲公司決定，由A公司將其持有的M公司30%股權(quán)劃轉(zhuǎn)給甲公司，作為對(duì)A公司的減資處理，在會(huì)計(jì)處理上分別減少長(zhǎng)期股權(quán)投資和資本公積3 000萬(wàn)元。股權(quán)劃轉(zhuǎn)后12個(gè)月內(nèi)，各公司均保持原有的經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)和股權(quán)結(jié)構(gòu)不變。

稅務(wù)處理：

根據(jù)109號(hào)文規(guī)定，100%直接持股的母子公司股權(quán)劃轉(zhuǎn)，可以適用特殊性稅務(wù)處理，此規(guī)定既包括母公司向子公司劃轉(zhuǎn)，也包括子公司向母公司劃轉(zhuǎn)，因此，本案例也可適用特殊性稅務(wù)處理。需要注意的是，由于股權(quán)劃轉(zhuǎn)發(fā)生在100% 直接控股的母子公司之間，不涉及其他股東權(quán)益變化，因此A公司減資時(shí)并未減少注冊(cè)資本，而是減少資本公積。實(shí)務(wù)中，A 公司既可以直接減少注冊(cè)資本，也可以減少資本公積，或者是兩者的結(jié)合，均符合109號(hào)文規(guī)定。

案例6：子公司之間劃轉(zhuǎn)股權(quán)

甲公司和乙公司分別持有A公司50%股權(quán)，A公司持有M公司30%股權(quán)。2022年1月，甲公司和乙公司決定成立B公司，并分別持有B公司50%股權(quán)，同時(shí)決定由A公司將其持有的M公司30%股權(quán)劃轉(zhuǎn)給B公司。劃轉(zhuǎn)日，A公司持有M公司30%股權(quán)的計(jì)稅基礎(chǔ)為3 000萬(wàn)元，公允價(jià)值為1億元。在會(huì)計(jì)處理上，A公司同時(shí)減少長(zhǎng)期股權(quán)投資和資本公積3 000萬(wàn)元；B公司對(duì)應(yīng)增加長(zhǎng)期股權(quán)投資和資本公積3 000 萬(wàn)元。股權(quán)劃轉(zhuǎn)后12個(gè)月內(nèi)，各公司均保持原有的經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)和股權(quán)結(jié)構(gòu)不變。

稅務(wù)分析 ：

從經(jīng)濟(jì)本質(zhì)上來(lái)看，母公司以其持有的股權(quán)劃轉(zhuǎn)給子公司屬于投資行為；子公司以其持有的股權(quán)劃轉(zhuǎn)給母公司屬于減資行為；子公司之間的股權(quán)劃轉(zhuǎn)屬于分立行為。實(shí)踐中，由于不涉及其他股東的權(quán)益調(diào)整，通常不會(huì)增加或減少注冊(cè)資本，而是通過(guò)資本公積的調(diào)整實(shí)現(xiàn)股權(quán)劃轉(zhuǎn)。

本案例中，A公司和B公司同受甲、乙公司100%直接控制，且股權(quán)架構(gòu)相同，符合109號(hào)文享受特殊性稅務(wù)處理的主體條件，由于同時(shí)滿足其他四個(gè)條件，因此本案例可以適用特殊性稅務(wù)處理，本次股權(quán)交易暫不確認(rèn)應(yīng)納稅所得額。需要注意的是，子公司之間的股權(quán)劃轉(zhuǎn)必須具有相同的一家或者多家居民企業(yè)股東，且股權(quán)架構(gòu)相同，才能適用109 號(hào)文規(guī)定的特殊性稅務(wù)處理。如果股東中有自然人或非居民股東，即便股權(quán)架構(gòu)相同，也不能適用特殊性稅務(wù)處理。

案例7：必須直接持有100%股權(quán)方可適用特殊性稅務(wù)處理

甲公司持有B公司100%股權(quán)，持有A公司90%股權(quán)，A公司另外10%股權(quán)由B公司持有。2022年1月，甲公司決定將其持有的M公司30%股權(quán)劃轉(zhuǎn)給 A公司，計(jì)稅基礎(chǔ)為3 000萬(wàn)元，公允價(jià)值為1億元。

稅務(wù)分析 ：

本案例中，甲公司直接持有A公司90%股權(quán)，透過(guò)B公司間接持有A公司 10%股權(quán)，直接加間接合計(jì)持有A公司100%股權(quán)。109號(hào)文規(guī)定，100%直接控股的居民企業(yè)之間劃轉(zhuǎn)股權(quán)，可以適用特殊性稅務(wù)處理。這里強(qiáng)調(diào)的是直接控股，間接持有的股份不能計(jì)算在內(nèi)，因此本案例不能適用特殊性稅務(wù)處理。

三、技術(shù)成果入股的遞延納稅政策解析

59號(hào)文和109號(hào)文規(guī)定的特殊性稅務(wù)處理雖然適用條件不同，但享受的稅收待遇相同，即股權(quán)交易時(shí)轉(zhuǎn)讓方暫不確認(rèn)應(yīng)納稅所得額，同時(shí)無(wú)論轉(zhuǎn)讓方（劃出方）還是受讓方（劃入方），取得股權(quán)的計(jì)稅基礎(chǔ)均按照被收購(gòu)或被劃轉(zhuǎn)股權(quán)的原計(jì)稅基礎(chǔ)確認(rèn)。

為鼓勵(lì)科技創(chuàng)新，稅法對(duì)技術(shù)成果入股給予了比特殊性稅務(wù)處理更加優(yōu)惠的遞延納稅政策?！敦?cái)政部 國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于完善股權(quán)激勵(lì)和技術(shù)入股有關(guān)所得稅政策的通知》（財(cái)稅 [2016]101號(hào)，以下簡(jiǎn)稱101號(hào)文）規(guī)定，企業(yè)或個(gè)人以技術(shù)成果投資入股到境內(nèi)居民企業(yè)，可選擇適用遞延納稅優(yōu)惠政策，且允許被投資企業(yè)按技術(shù)成果投資入股時(shí)的評(píng)估值入賬并在企業(yè)所得稅稅前攤銷扣除。從轉(zhuǎn)讓方的角度來(lái)看，該政策雖然也屬于遞延納稅，但由于被投資企業(yè)對(duì)技術(shù)成果按照評(píng)估值作為計(jì)稅基礎(chǔ)，因此這種遞延納稅政策與特殊性稅務(wù)處理不同，實(shí)質(zhì)上具有了免稅的因素。

101號(hào)文中的技術(shù)成果，是指專利技術(shù)（含國(guó)防專利）、計(jì)算機(jī)軟件著作權(quán)、集成電路布圖設(shè)計(jì)專有權(quán)、植物新品種權(quán)、生物醫(yī)藥新品種，以及科技部、財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局確定的其他技術(shù)成果。以下通過(guò)案例進(jìn)行解析。

案例8：以技術(shù)成果入股的遞延納稅

2022年1月，A公司將持有的專利技術(shù)投資到B公司，取得了B公司的20% 股權(quán)。該項(xiàng)專利技術(shù)計(jì)稅基礎(chǔ)為100萬(wàn)元，評(píng)估值為3 100 萬(wàn)元。B公司取得專利技術(shù)后，確認(rèn)為無(wú)形資產(chǎn)按照10年進(jìn)行攤銷。

稅務(wù)分析：

根據(jù)101號(hào)文規(guī)定，A公司可以選擇適用遞延納稅政策，暫不確認(rèn)專利技術(shù)增值所得，同時(shí)A公司持有B公司20%股權(quán)的計(jì)稅基礎(chǔ)按照專利技術(shù)的原計(jì)稅基礎(chǔ)100萬(wàn)元確認(rèn)。但B公司取得專利技術(shù)的計(jì)稅基礎(chǔ)可以按照評(píng)估值3 100萬(wàn)元確認(rèn)。

本案例中，雖然A公司暫不確認(rèn)應(yīng)納稅所得額，但由于其持有的B公司20% 股權(quán)計(jì)稅基礎(chǔ)是按照專利技術(shù)的原計(jì)稅基礎(chǔ)確定的，因此未來(lái)轉(zhuǎn)讓B公司20% 股權(quán)時(shí)，專利技術(shù)的增值將會(huì)得到實(shí)現(xiàn)。從這個(gè)角度來(lái)看，A公司以專利技術(shù)入股享受的是遞延納稅待遇。

B公司在A公司尚未確認(rèn)應(yīng)納稅所得額的情況下，按照專利技術(shù)的評(píng)估值作為計(jì)稅基礎(chǔ)，并據(jù)此進(jìn)行攤銷，從這個(gè)角度來(lái)看，具有免稅因素。由于以技術(shù)成果投資入股具有免稅因素，優(yōu)惠力度大，為防止納稅人濫用稅收優(yōu)惠，《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于股權(quán)激勵(lì)和技術(shù)入股所得稅征管問(wèn)題的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告 2016年第62號(hào)）規(guī)定，企業(yè)接受技術(shù)成果投資入股，技術(shù)成果評(píng)估值明顯不合理的，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)進(jìn)行調(diào)整。

責(zé)任編輯 曹媛媛

作者簡(jiǎn)介：王利娜，廣東財(cái)經(jīng)大學(xué)；?????

張  偉，國(guó)家稅務(wù)總局駐廣州特派員辦事處。