被稅務(wù)機(jī)關(guān)行政處罰前，當(dāng)事人的書面

　　陳述申辯有多重要？

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　　「提要」稅務(wù)機(jī)關(guān)是國(guó)家稅收征收管理機(jī)關(guān)，有權(quán)依法對(duì)違反稅收法律的當(dāng)事人作出罰款、沒收違法所得、沒收非法財(cái)物、停止出口退稅權(quán)以及法律、法規(guī)、規(guī)章規(guī)定的其他行政處罰，同時(shí)，在行政程序中，當(dāng)事人有權(quán)進(jìn)行陳述和申辯。陳述和申辯，是法律賦予當(dāng)事人的一項(xiàng)重要權(quán)利。陳述與申辯，應(yīng)當(dāng)貫穿于稅務(wù)行政處罰程序的全過(guò)程。其中一個(gè)環(huán)節(jié)的陳述和申辯最為重要，即在稅務(wù)行政處罰決定作出前，稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)向當(dāng)事人送達(dá)《稅務(wù)行政處罰事項(xiàng)告知書》，收到該告知書后，當(dāng)事人針對(duì)告知的違法事實(shí)、法律依據(jù)、擬作出的處罰等，可以進(jìn)行口頭或者書面陳述和申辯。口頭陳述和申辯固不可少，但書面陳述和申辯更為重要。本期閑言稅語(yǔ)通過(guò)近期一則典型案例，和大家討論。

　　本期案例簡(jiǎn)述

　　某市國(guó)家稅務(wù)局稽查局（以下簡(jiǎn)稱A稽查局）于2016年11月25日作出《稅務(wù)處罰決定書》，認(rèn)定納稅人甲公司為了取得虛開增值稅專用發(fā)票，編造票貨款一致的假象，通過(guò)申請(qǐng)辦理大金額銀行承兌匯票和銀行存款支付貨款，掩蓋其以退款或還款名義返回銀行存款資金（實(shí)際是資金回流）以及通過(guò)中間人轉(zhuǎn)讓銀行承兌匯票實(shí)現(xiàn)資金回轉(zhuǎn)。取得虛開的增值稅專用發(fā)票1255份，金額238261235.71元，稅額30973961.41元，價(jià)稅合計(jì)269235197.12元。甲公司將取得的虛開的增值稅專用發(fā)票1255份全部作進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣，應(yīng)當(dāng)追繳已抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額30973961.41元，調(diào)增2010年-2015年企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額，應(yīng)當(dāng)追繳少繳的企業(yè)所得稅59565308.93元。上述問題導(dǎo)致少繳稅款共計(jì)90539270.34元，應(yīng)當(dāng)依據(jù)《稅收征收管理法》第六十三條第一款認(rèn)定為偷稅，決定對(duì)甲公司處以所偷稅額一倍罰款，即90539270.34元。上述《稅務(wù)處罰決定書》于2016年11月29日送達(dá)甲公司，甲公司不服，向法院提起行政訴訟。經(jīng)依法審理，法院認(rèn)為，A稽查局作出行政處罰決定存在認(rèn)定事實(shí)不清，主要證據(jù)不足，違反法定程序等問題，判決撤銷A稽查局于2016年11月25日作出的《稅務(wù)行政處罰決定書》。[案號(hào)：（2016）閩06行初91號(hào)]

　　法院查明，稽查局在作出《稅務(wù)處罰決定書》前，曾于2016年11月21日向甲公司送達(dá)《稅務(wù)行政處罰事項(xiàng)告知書》；甲公司于2016年11月23日向稽查局提交了《關(guān)于對(duì)稅務(wù)行政處罰事項(xiàng)告知書的陳述與申辯意見》（以下簡(jiǎn)稱《陳述與申辯意見》）。法院認(rèn)為，被告A稽查局沒有依法處理對(duì)甲公司《陳述與申辯意見》提出的事實(shí)、理由和證據(jù)進(jìn)行復(fù)核，也沒有提出判斷意見，屬于嚴(yán)重違反法定程序。

　　分析如下

　　程序嚴(yán)重違法，雖不是導(dǎo)致稽查局?jǐn)≡V的全部原因，但也是其敗訴主要原因之一

　　一、在應(yīng)對(duì)稅務(wù)稽查程序中，甲企業(yè)積極行使法律賦予的權(quán)利，及時(shí)向稅務(wù)機(jī)關(guān)提交書面《陳述申辯意見》

　　《行政處罰法》第三十一條規(guī)定，“行政機(jī)關(guān)在作出行政處罰決定之前，應(yīng)當(dāng)告知當(dāng)事人作出行政處罰的事實(shí)、理由及依據(jù)，并告知當(dāng)事人依法享有的權(quán)利?！睋?jù)此，A稽查局在作出行政處罰決定前，于2016年11月21日向甲公司送達(dá)《稅務(wù)行政處罰事項(xiàng)告知書》。《行政處罰法》第三十二條規(guī)定，“當(dāng)事人有權(quán)進(jìn)行陳述、申辯”，“行政機(jī)關(guān)不得因當(dāng)事人申辯而加重處罰。”陳述申辯權(quán)，是法律賦予當(dāng)事人的權(quán)利。甲公司于2016年11月23日向稽查書提交《陳述與申辯意見》。在《陳述與申辯意見》中，全面闡述其主張，主要有：與銷售方的交易有付款、有來(lái)貨、有入庫(kù)存和銷售記錄，有實(shí)際交易，不存在取得無(wú)貨虛開增值稅專用發(fā)票的違法事實(shí)；A稽查局認(rèn)定資金回流明顯與事實(shí)不符，認(rèn)定銀行承兌匯票回流168014850元也與事實(shí)不符；6986600元不是承兌匯票貼現(xiàn)費(fèi)用，不是A稽查局所懷疑的“買稅錢”；A稽查局對(duì)甲公司2010年-2015年6月在供貨商所采購(gòu)的黨參、板藍(lán)根、黃芪等中藥材共計(jì)金額26923.5萬(wàn)元，全部認(rèn)定為虛開不符合事實(shí)；甲公司向供貨商采購(gòu)中藥材，通過(guò)銀承兌匯票和銀行存款支付貨款共計(jì)54031.87萬(wàn)元，有中藥村的入庫(kù)、庫(kù)存和出庫(kù)銷售，并繳納相應(yīng)稅款資料，依法不應(yīng)對(duì)甲公司處罰；因該案涉及的增值稅專用發(fā)票的供貨方對(duì)虛開事實(shí)有重大爭(zhēng)議，尚在走法律程序，移交公安立案后，公安又沒有調(diào)查結(jié)論性意見，目前不能完全確認(rèn)是無(wú)貨虛開，請(qǐng)求稽查局不要急于對(duì)甲公司作出罰款處理，等等。甲公司于2016年11月21日收到《稅務(wù)行政處罰事項(xiàng)告知書》，在2日內(nèi)即于2016年11月23日提交《陳述與申辯意見》，而且，《陳述與申辯意見》內(nèi)容完整，表述詳盡，針對(duì)性強(qiáng)。甲公司及時(shí)、全面行使了法律賦予的陳述申辯權(quán)。

　　二、稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)甲公司提交的《陳述與申辯意見書》處理不當(dāng)

　　《行政處罰法》第三十二條規(guī)定，“行政機(jī)關(guān)必須聽取當(dāng)事人的意見，對(duì)當(dāng)事人提出的事實(shí)、理由和證據(jù)，應(yīng)當(dāng)進(jìn)行復(fù)核；當(dāng)事人提出的事實(shí)、理由和證據(jù)成立的，行政機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)采納?！薄抖悇?wù)稽查規(guī)程》第五十二條第一款規(guī)定：“對(duì)被查對(duì)象或者其他涉稅當(dāng)事人的陳述、申辯意見，審理人員應(yīng)當(dāng)認(rèn)真對(duì)待，提出判斷意見?！盇稽查局收到甲公司提交的《陳述與申辯意見書》后，沒有對(duì)《陳述與申辯意見書》提出的事實(shí)、理由和證據(jù)進(jìn)行復(fù)核，也沒有提出判斷意見。主要表現(xiàn)在以下四個(gè)方面。第一，從時(shí)間上看。該案屬于重大疑難的稅務(wù)行政處罰案件，案情復(fù)雜，證據(jù)繁多，且涉案及處罰金額巨大。按常理，對(duì)《陳述與申辯意見書》提出的事實(shí)、理由和證據(jù)進(jìn)行復(fù)核，需要較長(zhǎng)的時(shí)間。而A稽查局在甲公司向其提交《陳述與申辯意見書》2日內(nèi)即2016年11月25日對(duì)甲公司作出行政處罰決定，短短2日即完成復(fù)核工作，不合常理。第二，從相關(guān)文件記載上看。A稽查局向法院提交的兩次《稅務(wù)稽查審理報(bào)告》中，就“稅務(wù)稽查對(duì)象或者其他涉稅當(dāng)事人的陳述、申辯情況，企業(yè)核對(duì)意見”問題，分別僅載明“對(duì)以上事實(shí)拒絕確認(rèn)”“該公司尚未在稅務(wù)稽查工作底稿（二）簽章陳述意見”。第三，從稅務(wù)處罰決定書的內(nèi)容看。稅務(wù)處罰決定書中，沒有任何內(nèi)容體現(xiàn)A稽查局對(duì)甲公司的陳述申辯意見是否依法進(jìn)行了復(fù)核、提出判斷意見、是否采納等。第四，從A稽查局提交的證據(jù)看。在行政訴訟中，行政機(jī)關(guān)對(duì)其作出行政行為的合法性承擔(dān)舉證責(zé)任。甲公司的《陳述與申辯意見書》是本案重要證據(jù)之一，A稽查局應(yīng)當(dāng)主動(dòng)收集并在訴訟程序中提交法院，以證明其行政處罰程序的合法性。但是，在本案行政訴訟中，A稽查局的證據(jù)清單中沒有甲公司于2016年11月23日向其提交的《陳述與申辯意見書》。綜合以上因素，法院認(rèn)定A稽查局未提供證據(jù)證明其充分聽取了甲公司陳述申辯意見、依法對(duì)甲公司陳述申辯意見是否依法進(jìn)行了復(fù)核、甲公司的陳述申辯意見是否成立等，明顯與行政處罰法第三十二條規(guī)定相悖，屬于嚴(yán)重違反法定程序。

　　三、稅務(wù)機(jī)關(guān)因?qū)坠咎峤坏摹蛾愂雠c申辯意見書》處理不當(dāng)，致使其在訴訟中提出的有關(guān)程序性主張不被法院采納

　　在訴訟過(guò)程中，A稽查局向法院提出中止審理的申請(qǐng)。其理由是：本案屬于重大案件，已列為國(guó)家稅務(wù)總局、省國(guó)稅稅務(wù)總局稽查局督辦案件；本案受理前，涉案的開票方涉嫌虛開增值稅專用發(fā)票一案，已由開票方當(dāng)?shù)毓簿至競(jìng)刹?，本案與開票方刑事案件審理結(jié)果有密切關(guān)聯(lián)；且開票方不服當(dāng)?shù)貒?guó)家稅務(wù)稽查局稅務(wù)行政處罰一案受理法院已作出中止審理的裁定。對(duì)A稽查局提出中止審理的申請(qǐng)，法院不予準(zhǔn)許，其中一個(gè)理由是：甲公司在行政程序中提交的《陳述與申辯意見書》已向A稽查局提出，“鑒于供貨方是否構(gòu)成無(wú)貨虛開增值稅專用發(fā)票問題，尚在走法律程序，公安機(jī)關(guān)立案后也尚無(wú)調(diào)查結(jié)論性意見，要求A稽查局不要急于對(duì)其作罰款處理”等陳述申辯意見，但A稽查局未予采納，而是于2016年11月25日作出本案被訴行政處罰決定，很顯然，A稽查局作出本案被訴行政處罰決定時(shí)，并無(wú)以開票方涉嫌虛開增值稅專用發(fā)票罪一案的刑事審理、定性作為定案依據(jù)，現(xiàn)A稽查局以此為由主張本案應(yīng)中止審理理由不能成立。

　　本期啟示

　　稅務(wù)機(jī)關(guān)作出行政處罰前，應(yīng)當(dāng)向當(dāng)事人送達(dá)《稅務(wù)行政處罰事項(xiàng)告知書》。收到《稅務(wù)行政處罰事項(xiàng)告知書》之后，當(dāng)事人如果能夠及時(shí)提交書面的陳述申辯，對(duì)稅務(wù)機(jī)關(guān)告知的行政處罰所依據(jù)的事實(shí)、依據(jù)和理由，提出全面、準(zhǔn)確的意見，可以幫助稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)案情有更為客觀的了解，從而作出公正的處理，甚至可以把爭(zhēng)議解決在行政程序中，避免案件進(jìn)入司法程序。

　　稅務(wù)行政機(jī)關(guān)在收到當(dāng)事人書面陳述申辯之后，如果沒有按照法律規(guī)定對(duì)當(dāng)事人陳述申辯的事實(shí)、理由和證據(jù)進(jìn)行復(fù)核，并且將復(fù)核的結(jié)果體現(xiàn)在稅務(wù)處理決定書或者其他文件上，案件進(jìn)入行政訴訟階段，可能會(huì)被法院認(rèn)定嚴(yán)重違反法定程序，稅務(wù)行政處罰決定被撤銷。本文案例就是一起納稅人及時(shí)提交完整的書面陳述申辯意見，使其最終在行政訴訟中勝訴，避免被處罰款90539270.34元的典型案例。

　　另外，如果在行政程序中及時(shí)提交了完整準(zhǔn)確的書面陳述申辯意見，案件進(jìn)入行政訴訟程序，該書面陳述與申辯意見就成為案件的重要證據(jù)，可以使法官全面了解案情以及當(dāng)事人行使權(quán)利的情況，使原告（被處罰人）在訴訟中處于較為主動(dòng)的地位。

　　可見，能否及時(shí)提交完整準(zhǔn)確的書面陳述申辯意見，對(duì)稅務(wù)機(jī)關(guān)公正處理案件以及維護(hù)當(dāng)事人合法權(quán)益，有著至關(guān)重要的意義。鑒于稅務(wù)行政處罰案件有較強(qiáng)的專業(yè)性，我們建議，在稅務(wù)機(jī)關(guān)啟動(dòng)行政處罰程序時(shí)，當(dāng)事人可以向?qū)I(yè)的稅法律師咨詢，適時(shí)由專業(yè)的稅法律師代為撰寫書面陳述申辯意見。