本章明確了稅務機關的稅務檢查權、稅務機關在檢查中可以采取稅收保全和強制執(zhí)行措施的權力、檢查機關向有關單位和部門的調(diào)查權、檢查中可以采取的手段及稅務機關者檢查時的義務和執(zhí)法制約；同時，明確了被檢查人、有關的前段時間和人員的義務及權利。為進一步明確有關稅務檢查的權限、程序、內(nèi)容和要求等，《實施細則》對本法的規(guī)定做出了進一步的解釋、細化和補充。主要包括：稅務機關應該建立科學的檢查制度，制定合理的稅務檢查工作規(guī)程，規(guī)范檢查行為，要求國稅、地稅要密切配合協(xié)作，并規(guī)定國家稅務總局根據(jù)實際需要可以組織聯(lián)合檢查、進行跨地區(qū)稅務檢查、異地調(diào)查、異地執(zhí)行等。

    第一條  稅務機關有權進行下列稅務檢查：

   （一）檢查納稅人的賬簿、記賬憑證、報表和有關資料，檢查扣繳義務人代扣代繳、代收代繳稅款賬簿、記賬憑證和有關資料；

   （二）到納稅人的生產(chǎn)、經(jīng)營場所和貨物存放地檢查納稅人應納稅的商品、貨物或者其他財產(chǎn)，檢查扣繳義務人與代扣代強調(diào)指出、代收代繳稅款有關的經(jīng)營情況；

   （三）責成納稅人、扣繳義務人提供與納稅或者代扣代繳、代收代繳稅款有關的文件、證明材料和有關資料；

   （四）詢問納稅人、扣繳義務人與納稅或者代扣代繳、代收代繳稅款有關的問題和情況；

   （五）到車站、碼頭、機場、郵政企業(yè)及其分支機構檢查納稅人托運、郵寄應納稅商品、貨物或者其他財產(chǎn)的有關單據(jù)、憑證和有關資料；

   （六）經(jīng)縣以上稅務局（分局）局長批準，憑全國統(tǒng)一格式的檢查存款賬戶許可賬證明，查詢從事生產(chǎn)、經(jīng)營的納稅人、扣繳義務人在銀行或者其他金融機構的存款賬戶。稅務機關在調(diào)查稅收違法案件時，經(jīng)設區(qū)的市、自治州以上稅務局（分局）局長批準，可以查詢案件涉嫌人員的儲蓄存款。稅務機關查詢所獲得的資料，不得用于稅收以外的用途。

    【釋義】 本條是關于稅務檢查權的規(guī)定。本條的規(guī)定包含三層含義：①稅務機關是稅務檢查的執(zhí)法機關，擁有稅務檢查權；②稅務檢查松的具體內(nèi)容；③對稅收檢查權的制約和稅務機關的義務。

    稅收檢查權是稅務機關的一項重要的稅收執(zhí)法權，與稅款征收權、稅務管理權并稱稅收征、管、查三項權力，同時稅收檢查權又與稅務機關的行政處罰權緊密相連。為盡量使讀者能夠?qū)Ρ緱l有一個完整深入的理解，本釋義將結(jié)合《實施細則》的有關條款，從稅務檢查的幾個相關概念、稅務檢查具體內(nèi)容、稅務檢查的執(zhí)法主體等幾個方面對本條進行闡述。

    一、稅務機檢查的幾個相關概念

   （一）稅務檢查

    1．稅務檢查的概念。稅務檢查，是稅務機關以國家稅收法律、行政法規(guī)為依據(jù)，對納稅人、扣繳義務人履行納稅義務和扣繳義務的情況進行的檢查和處理工作的總稱。稅務檢查既包括對納稅人、扣繳義務人履行有關稅收程序法方面規(guī)定的義務情況的檢查，如檢查納稅人是否按規(guī)定的期限辦理稅務登記，是否按規(guī)定期限進行納稅申報等；同時，也包括對納稅人、扣繳義務人履行有關稅收實體法方面規(guī)定的義務情況檢查，如檢查納稅人是否及時足額地應稅收入計入計稅依據(jù)，是否正確、及時、足額地繳納應納稅款等。稅務檢查，對于防止和打擊稅收和打擊稅收違法，教育廣大納稅人按照國家稅法的要求，積極、正確地履行地納稅義務，防止稅收流失，保障財政收入，規(guī)范征納關系具有不可代替的重要作用；同時，它還是檢查日常征管工作的一個尺度，通過稅務檢查，實現(xiàn)以查促管，借以推動稅務機關不斷改進征收管理質(zhì)量，提高征管工作水平。

    2．稅務檢查的分類。對稅務檢查的分類分析，有助于弄清稅務檢查的處延，同時可以加深對對稅務檢查內(nèi)涵的理解。稅務檢查的分類，受分類標準的制約，按不同標準對稅務檢查進行分類，可以將稅務檢查分為不同的種類，如：專項檢查、專案檢查、日常檢查等。按稅務檢查的主體和性質(zhì)分類，稅務檢查包括稅務稽查和征收管理部門的檢查。關于司法部門介入的司法稅務檢查，本法以基本不涉及，只是在稅款、滯納金入庫環(huán)節(jié)規(guī)定由稅務機關按照規(guī)定的預算級次和預算科目征收入庫，以及稅務機關的罰款可以折抵罰金，因此在本釋義中，對此不做說明。

    3．稅務檢查的執(zhí)法機關。本條規(guī)定，“稅務機關有權進行下列稅務檢查……”。通過本條第一句的規(guī)定可以看出，稅務機關是稅收檢查權的執(zhí)法機關，稅務檢查權是稅務機關的一項行政執(zhí)法權。當然，在稅務檢查中的具體職責劃分根據(jù)《稅收征管法》第5條、第10條、第11條及《征管法實施細則》第9條、第85條、第89條等有關條款的規(guī)定，由國家稅務總局確定。

    4．稅務檢查的對象。從本條第（一）、（二）、（三）、（四）、（五）、（六）項的規(guī)定中，可以看出，稅務機關有權對納稅人、扣繳義務人進行稅務檢查，即納稅人、扣繳義務人是稅務機關的檢查對象；此外，本條第（五）、（六）項規(guī)定，稅務機關可以到車站、碼頭、機場、郵政企業(yè)及其分之機構檢查有關的單據(jù)、憑證和有關資料；到銀行和其他金融機構檢查存款賬戶；檢查案件涉嫌人員的儲蓄存款。車站、碼頭、機場、郵政企業(yè)及其分之機構，銀行和其他金融部門以及案件涉嫌人員，雖然，并不直接作為稅務檢查的對象，但是擁有協(xié)助配合稅務機關檢查的義務。因此，也是與稅務檢查有密切關系的主體。

    5．稅務檢查的內(nèi)容。稅務檢查的內(nèi)容，是指納稅人、扣繳義務人履行納稅義務、扣繳義務人的情況，稅務檢查的內(nèi)容包括兩個方面：一是包括程序法方面的內(nèi)容，程序法方面的檢查主要包括納稅人、扣繳義務人是否依照法律法規(guī)或稅務機關依照法律法規(guī)的規(guī)定要求的，辦理了有關手續(xù)、是否按期限辦理等。如在稅務登記環(huán)節(jié)，納稅人、扣繳義務人是否按規(guī)定的期限和要求辦理了稅務登記或扣繳稅款登記，是否及時辦理了變更登記、注銷登記；二是實體法方面的檢查，主要包括計稅依據(jù)是否正確、應納稅額的計算是否準確、稅率是否正確應用等。如在增值稅的檢查中，納稅人是否將應該計入銷售或視同銷售的項目，計入銷售并作為計稅依據(jù)?？梢?，稅務檢查的內(nèi)容從范圍上講全面包括了納稅人、扣繳義務人履行納稅義務、扣繳義務情況，但是在某一次或某一項具體的稅務檢查中，并不一定涉及所有的內(nèi)容，關于稅務檢查的具體內(nèi)容，我們將結(jié)合本規(guī)定的各項稅收檢查權進一步說明。

   （二）稅務檢查權

    1．稅務檢查權的概念。稅務檢查權，也稱稅務檢查的職權，是指國家稅務機關及其稅務人員依法對納稅人、扣繳義務人遵守稅法的情況進行了解的資格和權能。稅務檢查要是稅務機關的行政職權的重要組成部分，也是稅務機關得以進行稅務檢查的基本條件。

    2．稅務檢查權的特點。稅務檢查權具有以下幾個特點：

   （1）稅務檢查權是稅務機關行政執(zhí)法權的一部分，稅務機關是稅收的執(zhí)法主體，國家授權稅務機關有征稅和進行稅務管理的權力，這一特點體現(xiàn)了兩方面的含義，一方面稅務機關是稅務檢查權的執(zhí)法主體，稅務機關獨立地行使稅收檢查權，不受其他單位和個人的干涉；另一方面，稅務檢查權是稅收行政執(zhí)法權的一部分，不能離開稅收征管談稅務檢查和行使稅務檢查權。

   （2）稅務檢查權的運用，體現(xiàn)稅務機關單方面的意志，具有一定的強制性。稅務檢查權是國家稅法賦予稅務機關的一種行政職權，是國家進行有效稅收征管的需要。稅務機關依法行使稅務檢查權是保證稅法實施，實現(xiàn)公平稅負的基本手段。稅務檢查權由稅務機關根據(jù)檢查對象的不同情況和檢查工作的需要獨立地運用，體現(xiàn)稅務機關單方面的意志。

   （3）稅務檢查權具有廣泛性。為保證稅務檢查工作的開展，稅收征管確定了六項稅務檢查的職權，體現(xiàn)在從查賬、詢問到實地檢查等各個方面，具有廣泛性的特點。

   （4）稅務檢查權的行使受到法律約束。稅務檢查權力的行使直接影響到納稅人的實際利益。為保證稅務機關正確運用檢查權，保護納稅人的合法利益，稅法對檢查權的運用在適用條件、適用范圍和運用程序等方面，作了嚴格的規(guī)定，稅務檢查權的行使具有嚴格的限制。

   （5）稅務檢查權的行使受法律保護。稅務機關依法行使稅務檢查權，受國家法律保護。納稅人應當協(xié)助稅務機關進行檢查，不得阻撓、拒絕檢查，否則構成行政違法行為，將受到法律追究。

    3．稅務檢查權的內(nèi)容。稅務檢查權的內(nèi)容是指稅務機關具有哪些稅務檢查的權力，主要包括對賬簿、憑證、報表及有關資料的檢查權，對與稅收案件有關的情況的調(diào)查權、檢查納稅人的銀行存款的權力等。本條及《征管法實施細則》對稅收檢查權的內(nèi)容，做出了明確的規(guī)定，在后面關于檢查權的具體內(nèi)容中，將做進一步解釋。

    二、關于稅務檢查的幾個主要問題

   （一）稅務檢查的總體要求

    稅務檢查是稅務機關的一項重要的工作，是一種重要的稅收執(zhí)法行為，必須規(guī)范進行，稅務檢查的總體要求就是指稅務機關對稅務檢查的制度、分工、辦法、規(guī)程等方面的要求，稅務機關必須按照要求依法進行稅務檢查，只有如此才能規(guī)范執(zhí)法，更好地履行征管法賦予稅務機關的稅收檢查權。征管法在建立健全內(nèi)部監(jiān)督制約制度、明確各項職責和分工等方面做出了原則規(guī)定，為進一步規(guī)范稅務檢查行為，做好稅務檢查工作，更好地履行《稅收征管法》賦予稅務機關的各項稅收檢查權，在《實施細則》第85條中，對稅務檢查提出了明確的總體要求：“稅務機關應當建立科學的檢查制度，統(tǒng)籌安排檢查工作，嚴格控制對納稅人、扣繳義務人的檢查次數(shù)。稅務機關應當制定合理的稅務稽查工作規(guī)程，負責選案、檢查、審理、執(zhí)行的人員的職責應當明確，并相互分離、相互制約，規(guī)范選案程序和檢查行為。稅務檢查工作的具體辦法，由國家稅務總局制定?！?br>
　　《實施細則》的這一規(guī)定，包含下面四個方面的內(nèi)容：

    1．在制度方面，稅務機關應當建立科學的檢查制度，統(tǒng)籌安排檢查工作；科學的檢查制度，是規(guī)范稅務檢查工作、提高稅務檢查效率、正確履行稅收執(zhí)法權、保護納稅人合法權益、防止腐敗和違法行政的保證。稅務檢查工作是稅務機關的一項主要工作，涉及到規(guī)范執(zhí)法、廉政建設、打擊違法、教育納稅人依法納稅等各方面，因此，必須統(tǒng)籌考慮，制定科學合理的檢查制度，用好的制度規(guī)范稅務檢查行為和約束執(zhí)法人員，《實施細則》規(guī)定的“稅務機關應當建立科學的檢查制度”，不僅是稅務機關的一項義務，同時也是稅務機關的職責和權力，體現(xiàn)了權利和義務的統(tǒng)一，為稅務機關建立科學的檢查制度提供了法律依據(jù)。

    2．在檢查次數(shù)方面，稅務機關要嚴格控制對納稅人、扣繳義務人的檢查次數(shù)，避免重復檢查；對納稅人的檢查次數(shù)，是一個敏感話題，在實踐中，納稅人所面對的稅務機關不止一個，既受國稅主管稅務機關的管轄、又受地稅主管稅務機關的管轄，還要面對國稅和地稅機關的稽查部門的檢查。在稅務檢查方面，稅務機關對納稅人的檢查，既有專項檢查，又有日常檢查等，稅務機關地不止一次接受稅務機關的檢查，為避免重復檢查，《實施細則》明確規(guī)定了稅務機關要“嚴格控制對納稅人、扣繳義務人的檢查次數(shù)”?？刂茖{稅人的檢查次數(shù)，是科學的檢查制度的內(nèi)容之一，在《實施細則》中明確提出這一問題，是在實踐基礎上的總結(jié)，體現(xiàn)了對納稅人合法權益的保護。實踐中必要的檢查是不可少的，納稅人、扣繳義務人應該依法接受檢查，但是重復檢查會加重被檢查人的負擔，影響納稅人、扣繳義務人的生產(chǎn)經(jīng)營，損害稅務機關的形象，破壞征納關系，稅務機關應該盡量避免重復檢查。

    3．明確稅務機關應當制定合理的稅務稽查規(guī)程；稅務稽查是稅務檢查的一個重要組成部分，擔負著打擊偷稅、抗稅、騙稅等稅收違法的重要職責，是由稅務機關的專業(yè)機構和專門人員進行的稅務檢查。稅務稽查規(guī)程就是要按照工作程序和職責范圍，做到相互分離、相互制約，規(guī)范檢查程序和行為。

    稅務稽查的程序一般包括選案、實施檢查、審理、執(zhí)行四個環(huán)節(jié)。選案是稅務檢查案件的來源，一般包括計算機選案、隨機抽選、征管部門移交的案件、舉報案件、上級交辦、有關部門轉(zhuǎn)交的案件等。選案的稅務稽查的一個重要的環(huán)節(jié)，直接影響到稽查職能的發(fā)揮，同時也直接關系到保護納稅人權益、盡量避免重復檢查的問題，因此細則第85條特別明確了要規(guī)范選案程序。規(guī)范選案程序，就是要規(guī)范選案的標準、比例、方式、方法等，使選案工作成為稅務稽查的良好開端并為做好以后的檢查、審理等各項工作，打好基礎。

    實施檢查是稅務稽查的關鍵環(huán)節(jié)，主要包括案件的調(diào)查、取證等工作。通過實施檢查要查清事實、取得確鑿的證據(jù)、擬訂初步的處理意見，必須規(guī)范的進行，特別是證據(jù)的取得，必須依照法定的程序和要求進行，為審理工作打好基礎。

    審理是稅務稽查的核心環(huán)節(jié)，主要包括案件的定性和做出處理決定。一方面案件的審理要依照法定的程序進行，另一方面案件的定性和處理必須有法律依據(jù)。執(zhí)行是稅務稽查的一個重要組成部分，主要內(nèi)容就是執(zhí)行稅務機關的處理決定。

    4．國務院授權稅務機關，制定具體的稅務檢查工作辦法。本規(guī)定明確了國家稅務總局有權制定稅務檢查工作的具體辦法，為國家稅務總局制定稅務檢查工作的具體辦法提供了法律依據(jù)。稅務檢查工作的具體辦法包括的內(nèi)容相當廣泛，體現(xiàn)的是國家稅務總局對稅務稽查工作進行的全面管理，無論是哪個部門進行的稅務檢查、無論是什么性質(zhì)的稅務檢查，都要受到總局制定的檢查辦法的約束，建立稅務檢查制度、制定稅務稽查規(guī)程等，都是稅務檢查辦法應該規(guī)范的內(nèi)容。

    綜上，《實施細則》第85條規(guī)定，在檢查制定、稽查規(guī)程、檢查辦法等方面，提出了對稅務檢查的總體要求，為稅務檢查的順利進行和依法開展稅務檢查打下了法律基礎。

   （二）稅務檢查中的執(zhí)法主體

    關于稅務機關的執(zhí)法主體資格問題，在本法前面有關條款的釋義中作了闡述，在此僅對有關稅務檢查的主體資格加以簡要說明，以便更好地理解本條的稅收檢查權。

    各級稅務稽查局是否具有稅務檢查的執(zhí)法主體資格，是否有權對偷稅、抗稅、騙稅等稅收違法案件進行處理，實踐中曾經(jīng)發(fā)生過爭議，為明確稅務稽查局是否具有執(zhí)法主體資格和職責范圍，《實施細則》做出了明確規(guī)定。《實施細則》第9條規(guī)定，“稅收征管法第十四條所稱按照國務院規(guī)定設立的并向社會公告的稅務機構，是指省以下稅務局的稽查局?；榫謱Ｋ就刀悺⑻颖茏防U欠稅、騙稅、抗稅案件的查處。國家稅務總局應當明確劃分稅務局和稽查局的職責，避免職責交叉?！边@一規(guī)定肯定了稽查局具有執(zhí)法主體的資格，按照本條的規(guī)定，“稅務機關有權進行下列稅務檢查……”?？梢?，稅務機關有權進行稅務檢查，是稅務檢查的執(zhí)法主體，稅務檢查權是稅收行政執(zhí)法權的一部分，那么稅務機關是指什么呢？《稅收征管法》第14條規(guī)定，“本法所稱稅務機關是指各有稅務局、稅務分局、稅務所和按照國務院規(guī)定設立的并向社會公告的稅務機構。”此規(guī)定中的“稅務機關”包含按照國務院規(guī)定設立并向社會公告的稅務機構，《實施細則》第9條對此做出了解釋，明確了征管法所稱的稅務機構是指稽查局，可見，稽查局不僅是稅務機關的直屬機構，同時，也是對外具有稅收執(zhí)法權的執(zhí)法主體。

   （三）稅務檢查與稅務稽查

    1．稅務稽查。是稅務檢查的一種，是指稅務稽查機構的專業(yè)檢查。稅務稽查是由稅務稽查部門依法組織實施的，對納稅人、扣繳義務人履行納稅義務、扣繳義務的情況進行的全面的、綜合的檢查；稅務稽查主要是對涉及偷逃抗騙稅的大案、要案的檢查；稅務稽查有完整、規(guī)范的檢查程序和分工，專業(yè)性強，要求水平高，是高標準的稅務標準，要求查深、查透。

    稅務稽查要按照嚴格的稽查程序進行，即要按照嚴格的選案、實施稽查、稽查審理、稽查決定的執(zhí)行四個環(huán)節(jié)進行。關于稽查的程序，在下面對稅務檢查的總體要求中，我們進一步說明。

    2．稅收征管部門的檢查。是指除稽查局外的稅收征收管理部門對納稅人、扣繳義務人履行納稅義務、扣繳義務情況所進行的稅務檢查。征管部門的稅務檢查主要是征管部門在履行職責時對納稅人、扣繳義務人在有關的征管環(huán)節(jié)所進行的稅務檢查，也可以對納稅人、扣繳義務人進行全面的檢查。一般講來，檢查的方式多種多樣，檢查的程序也較為靈活，不必嚴格按照選案、檢查、審理、執(zhí)行四個環(huán)節(jié)進行?？傊?，征收部門的檢查，是征收部門執(zhí)法工作的一部分，主要是針對納稅人、扣繳義務人在某一納稅環(huán)節(jié)或某一方面履行納稅義務的司，進行的檢查，主要采取審查、調(diào)查、詢問、確認或?qū)嵉貦z查的方式進行。如有必要，也可以采取全面檢查的方式進行。

    3．征管部門的稅務檢查的性質(zhì)和特點。①及時性，征管部門主要是對納稅人、扣繳義務人在某一納稅環(huán)節(jié)或方面的情況，結(jié)合稅收執(zhí)法的工作實際，隨時進行檢查，便于及時檢查、及時糾正、及時處理；②靈活性，征管部門的檢查方式和形式靈活多樣，程序也較簡單，一般只要符合行政執(zhí)法的要求即可；③針對性，征收部門的檢查一般只是針對某一環(huán)節(jié)、某一方面進行，不是對納稅人、扣繳義務人的納稅情況進行全面的、綜合的檢查；四是廣泛性，征收部門的檢查包括稅收征管的各個方面、各個環(huán)節(jié)，是征收部門日常工作的一部分，因此具有廣泛性。征收部門的檢查一般不需要到納稅人的所在地進行實地檢查，即使進行實地檢查，一般也是針對某一方面進行的，不會給納稅人造成太大的負擔。

    4．征管部門的稅務檢查與稽查部門的稅務稽查的區(qū)別和聯(lián)系：主要區(qū)別：一是案件來源不同。稅務稽查的案件來源主要有：按照稽查計劃和選案標準，正常挑選和隨機抽取的案件，征管部門發(fā)現(xiàn)疑點轉(zhuǎn)來的案件，舉報的案件，移交或轉(zhuǎn)交來的案件。征管部門的案件來源主要有：在稅收征管的各個環(huán)節(jié)中對納稅人情況的審查，按照稅法或?qū)嶋H情況的需要對納稅人的情況進行檢查的案件，如在辦理延期納稅、減免稅手續(xù)等情況下需要對納稅人進行檢查的；二是檢查的對象、性質(zhì)、目的不同。稽查的主要對象是重要案件、特大案件，是專業(yè)性的稅務檢查，主要目的是查處稅收違法案件。征管部門的檢查對象主要是在稅收征管活動中有特定義務或需要，或者在某一環(huán)節(jié)出現(xiàn)問題的納稅人、扣繳義務人，既具有檢查的性質(zhì)，又具有調(diào)查和審查的性質(zhì)，目的是為了加強征管，維護正常的征管秩序，及時發(fā)現(xiàn)和防止重大、特大案件的發(fā)生；三是檢查的方式、程序和手段不同。稅務稽查有嚴格的稽查程序，堅持嚴格的專業(yè)化分工，各環(huán)節(jié)相互制約。征管部門的檢查，方式靈活多樣，程序不一定嚴格按照選案、檢查、審理、執(zhí)行四個步驟執(zhí)行，只要是合法、有效的稅收執(zhí)法就可以；四是檢查的時間不同。稅務稽查往往是檢查以前年度的情況，征管部門的檢查往往只是當年的情況。

    當然，征收部門的檢查與稽查部門的稽查也是有聯(lián)系的，主要包括以下幾個方面：一是征收部門的檢查與稽查部門的稽查互相補充，相互支持。稅務稽查是防止稅收流失的最后一道防線，為打擊和防范稅收違法，防止稅收流失，維護稅收秩序筑起一道防洪大堤，征管部門的檢查主要是為防洪大堤作好基礎工作，作好維護和修補；二是征收部門的檢查往往為稽查部門提供案源，征管部門的通過稅務檢查，發(fā)現(xiàn)有重大偷稅、騙稅和其他嚴重稅收違法嫌疑的，通過選案及時傳遞給稽查部門，成為稽查部門的案件來源之一；三是稽查部門通過稽查發(fā)現(xiàn)的問題，將有關情況反饋給征管部門，征管部門據(jù)此加強征管，并確定征管部門的稅務檢查重點，以提高征管質(zhì)量。

    5．應該注意的是：在實際工作中，有的人認為，稅務檢查只能由專業(yè)的稅務稽查部門實施，征管部門沒有稅收檢查權，不能進行稅務檢查，這種觀點混淆了稅務檢查與稅務稽查，片面理解了稅收檢查權和稅收征管查三分離或兩分離的要求。稅收征管部門進行必要的稅務檢查是符合稅收法律法規(guī)，特別是符合稅收征管法的規(guī)定的。

    首先，稅收征管部門進行稅務檢查有其合法性：

    一方面，稅收征管部門具有以稅務機關的名義進行稅務檢查的主體資格?！抖愂照鞴芊ā焚x予了稅務機關稅收執(zhí)法主體的資格，稅務機關有權對納稅人、扣繳義務人進行稅務檢查這是非常明確的，稅收征管部門以稅務機關的名義進行稅務檢查并作出處理決定，是符合稅收征管法的要求的。當然，在行政執(zhí)法中，主體合法是保證執(zhí)法合法性的首要條件，稅收征管部門是稅務機關按照稅收征管的需要設立的，對納稅人進行稅收征管的職能部門，不具有法人資格，因此不能以自己的名義行使稅收檢查權，而只能以稅務機關的名義行使；

    另一方面，稅收征管部門具有進行稅務檢查的權力，即稅收征管部門具有稅收檢查權。稅收檢查權是稅收執(zhí)法權的一部分，按照《稅收征管法》第54條的規(guī)定，稅務機關有稅務檢查權，稅務檢查要由具體的部門進行，稅務機關在稅收執(zhí)法時，其征管部門有權進行稅務檢查。

    其次，征管部門進行稅務檢查有其必要性：

    一方面，征管部門在稅收執(zhí)法中有必要進行稅務檢查，依法進行稅收征管和管理，是稅收征管部門的主要職責，既包括對納稅人、扣繳義務人履行程序法方面的管理，如稅務登記、納稅申報、按期納稅等，又包括實體法方面的管理，如計稅依據(jù)的確定、應納稅額計算、滯納金的計算和征收等，內(nèi)容非常廣泛，如果沒有稅收檢查權，就不能完整地履行《稅收征管法》賦予的職責，其稅收執(zhí)法權就是不全面的，就會從執(zhí)法服務部門變?yōu)閱未娴姆詹块T，稅務機關執(zhí)行稅法主沒有必要了一個抽象的概念，而不是具體的行為了，例如在納稅申報的管理中，如果征收部門沒有檢查權，就不能確定納稅人的申報在形式上是否合法，不能核實納稅人是否按照稅務機關的要求進行了納稅申報等；

    另一方面，稽查部門不可能對稅收征管的每一個環(huán)節(jié)實施細則的稅務稽查，稅收征管環(huán)節(jié)每天都要在稅務登記環(huán)節(jié)、納稅申報環(huán)節(jié)、發(fā)票管理環(huán)節(jié)，納稅人的資格認定等環(huán)節(jié)面對大量的納稅人，每一個環(huán)節(jié)的所有審查和核實以及處罰，如果都由稅務稽查部門進行，不僅會妨礙稽查部門及時查處稅收違法的大案、要案，而且也是不可能的，可有由征管部門及時進行檢查和處理，才能及時按稅法的要求，履行稅務機關的權力，同時也方便納稅人。

    三、稅收檢查權的具體內(nèi)容

    按照本條的規(guī)定，稅務機關的稅收檢查權包括六項，下面結(jié)合《實施細則》對每一項的規(guī)定分別進行解釋：

    1．檢查納稅人的賬簿、記賬憑證、報表和有關資料，檢查扣繳義務人代扣代繳、代收代繳稅款賬簿、記賬憑證和有關資料。

   （1）為什么要對賬簿、憑證進行檢查？賬簿、憑證、報表和有關資料，是記錄和反映納稅人、扣繳義務人生產(chǎn)經(jīng)營情況的憑據(jù)，也是稅務機關檢查納稅人、扣繳義務人履行納稅義務情況的依據(jù)之一。

    無論是納稅人，還是扣繳義務人，其經(jīng)營活動，一般都是通過賬簿和憑證、報表等有關資料反映出來，通過對賬簿、憑證和報表等有關資料的檢查，可以了解其業(yè)務經(jīng)營活動是否合法，賬務記載是否真實、合法，核算是否正確，費用開支、成本列支是否符合規(guī)定的范圍和標準，從而監(jiān)督納稅人和扣繳義務人認真遵守財務制度，嚴肅財經(jīng)紀律。稅務機關對賬簿、憑證、報表和有關資料進行檢查，主要目的是審查納稅人、扣繳義務人的依法納稅情況并進行處理，從而實行法律監(jiān)督。

   （2）檢查的內(nèi)容。對賬簿、憑證的檢查內(nèi)容，具體可以從以下幾個方面來理解：

    ①檢查納稅人、扣繳義務人各種經(jīng)營收入的核算與申報情況。納稅人、扣繳義務人各種經(jīng)營收入，包括產(chǎn)品貨物銷售收入，既是計算繳納流轉(zhuǎn)稅的依據(jù)，又是計算所得稅的基礎。因此納稅人各種營業(yè)收入的核算和申報是否正確，直接關系到主要稅種的正確計算與繳納。總之，對納稅人各種經(jīng)營收入檢查，是稅務稽查的主要內(nèi)容之一。

    ②對納稅人的各種經(jīng)營收入，主要從以下幾個方面進行檢查：

    a.檢查納稅人實現(xiàn)的各種經(jīng)營收入是否及時全部入賬，有無收入不入幾或不按照入賬而逃避納稅的問題。

    b.檢查各種經(jīng)營收入是否正確核算。經(jīng)營收入雖入賬，但核算不正確，也造成不正確，也贊成少繳稅款及偷稅。如將實現(xiàn)的經(jīng)營收入不通過相關的收入賬戶進行會計核算，而是記到往來賬戶長期掛賬，或記到營業(yè)外收入賬戶中，就會逃避繳納流轉(zhuǎn)稅。所以對經(jīng)營收入核算的正確與否，是稅務檢查的重要一環(huán)。

    c.檢查各種經(jīng)營收入是否如實申報納稅。納稅人實現(xiàn)的各種營業(yè)收入，無論是否入賬，都必須如實申報。是否如實申報，是判定其是否違法的最終事實依據(jù)，所以應加強對納稅人申報環(huán)節(jié)的檢查，以促進納稅人自覺地履行納稅義務。

    ③檢查納稅人、扣繳義務人各種成本費用的列支、攤銷、結(jié)轉(zhuǎn)及申報情況。成本費用的列支、攤銷、結(jié)轉(zhuǎn)及申報的正確與否，直接影響到所得稅的正確計算與繳納。在有些情況下，還同時影響到其他稅的計算與繳納。如將建造房屋的支出擠入生產(chǎn)成本，既涉及房產(chǎn)稅的正確計算與繳納，有時還會涉及流轉(zhuǎn)稅的計算與繳納。所以對成本費用的檢查，即是所得稅檢查的重點，又是其他有關稅種檢查的重要內(nèi)容。

    檢查成本費用的列支、攤銷、結(jié)轉(zhuǎn)及申報情況，主要是在劃清生產(chǎn)經(jīng)營與非生產(chǎn)經(jīng)營、當期與非當期、合法與非法、標準與超標準界限的基礎上，檢查有無以下問題：

    a.是否將資本性支出列入生產(chǎn)經(jīng)營成本費用中；

    b.有無多提或提前攤銷各種費用的；

    c.有無多轉(zhuǎn)生產(chǎn)經(jīng)營成本的；

    d.超過稅法規(guī)定多列支攤銷的成本費用及支出，是否在申報時作了調(diào)整。

    ④檢查納稅人、扣繳義務人各種應稅財產(chǎn)和行為申報情況。納稅人的各種應稅財產(chǎn)及應稅行為的情況，如房屋和車船的擁有及使用情況、土地的占用情況、房地產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓情況、各種憑證的書立情況、商品的購進情況等，分別涉及到房產(chǎn)稅、車船使用稅、城鎮(zhèn)土地使用稅、土地增值稅、印花稅、增值稅等稅的計算與繳納。這些業(yè)務大多同時還涉及到所得稅的計算與繳納。因此，對這些業(yè)務的發(fā)生、核算及申報納稅情況，都應進行檢查。

    ⑤檢查納稅人地收取或者支付價款、費用的定價情況。按現(xiàn)行稅法規(guī)定，納稅人與其關聯(lián)企業(yè)的業(yè)務往來，應當按照獨立企業(yè)之間的業(yè)務往來收取或者支付價款費用；對于未按規(guī)定而減少其應稅的收入或者所得額的，稅務機關有權進行合理調(diào)整。所以在稅務檢查中，應注意檢查納稅人收取的支付價款、費用的定價情況，看其有無低于或高于與獨立企業(yè)之間作價的問題。

    ⑥檢查納稅人適用稅率、減免稅、出口退稅的申報情況。納稅人申報的適用稅率、減免稅、出口退稅是否正確，既關系到各稅應納稅款的實際，所以應作為檢查的重點。對此，主要檢查納稅人申報的適用稅率是否正確；申報的減免和出口退稅是否符合政策的要求，有無弄虛作假騙取減免稅和出口退稅的情況。

    ⑦檢查納稅人應納稅額的計算、申報、繳納與扣繳義務人扣繳稅款的情況。納稅人應納稅額計算、申請與繳納的情況，扣繳義務人扣繳稅款的情況，是稅務檢查的終結(jié)內(nèi)容，慶認真檢查。對此，主要檢查納稅人應納稅額的計算是否正確，是否如實申報，是否及時繳納入庫；扣繳義務人對代扣代繳、代收代繳稅款的解繳是否按規(guī)定計算扣稅，代扣、代繳的稅款是否及時解繳等。

   （3）檢查的方式和范圍。對賬簿憑證的檢查一般采用書面審查的方式進行，檢查的地點一般在納稅人、扣繳義務人的業(yè)務場所進行。對此，《實施細則》第86條規(guī)定，“稅務機關行使稅收征管未能第五十四條第（一）項職權時，可以在納稅人、扣繳義務人的業(yè)務場所進行……”。此處規(guī)定的業(yè)務場所包括：納稅人、扣繳義務人營業(yè)執(zhí)照的注冊地、實際生產(chǎn)經(jīng)營場所、財務會計核算地、財務會計資料存放地、貨物存放地等，其中最主要的場所是被檢查人的財務核算地。

    由于案情和檢查的需要，以及從方便被檢查人的角度考慮等因素，在實際的檢查工作中，可能需要將納稅人、扣繳義務人等被檢查人的賬簿、憑證等資料調(diào)回稅務機關檢查，因此，在規(guī)定賬簿檢查可以在被檢查人的業(yè)務場所進行的同時，《實施細則》第86條又規(guī)定，“……必要時，經(jīng)縣以上稅務局（分局）局長批準，可以將納稅人、扣繳義務人以前會計年度的賬簿、記賬憑證、報表和其他有關資料調(diào)回稅務機關檢查，但是稅務機關必須向納稅人、扣繳義務人開付清單，并在3個月內(nèi)完整退還。

    有特殊情況的，須設區(qū)的市、自治州以上稅務局局長批準，稅務機關可以將納稅人、扣繳義務人當年的賬簿、記賬憑證、報表和其他有關資料調(diào)回檢查，但是稅務機關必須在30日內(nèi)退還?！?br>
    《實施細則》的這一規(guī)定就是平時我們所說的“調(diào)賬檢查”。所謂調(diào)賬檢查，就是將納稅人、扣繳義務人賬簿、憑證等有關資料調(diào)回稅務機關進行檢查。實施細則關于調(diào)賬檢查的規(guī)定，主要包括四個方面的內(nèi)容：一是調(diào)賬檢查的范圍，既包括賬簿、憑證，又包括報表和其他有關資料；既包括對納稅人、扣繳義務人以前會計年度的賬簿等，又包括當年的賬簿、憑證、報表和其他有關資料；二是調(diào)賬檢查的批準權限，對以前會計年度的調(diào)賬檢查，由設區(qū)的市、自治州，是指國家行政區(qū)劃級別上的地級市、自治州；三是賬簿等資料的歸還時間，對以前會計年度的賬簿等資料，應在3個月內(nèi)完整歸還被檢查人；對當年的賬簿等資料，應在30日內(nèi)完整歸還。在此應注意的是，在規(guī)定的歸還期限屆滿時，無論檢查是否完成，都應該辦理歸還手續(xù)。四是在進行調(diào)賬檢查時，必須依法給納稅人、扣繳義務人開付清單。

   （4）對采用電子計算機記賬的納稅人、扣繳義務人的檢查。根據(jù)新《征管法》第20條的規(guī)定，從事生產(chǎn)、經(jīng)營的納稅人的財務、會計制度或者財務會計處理辦法和會計核算軟件，應當報送稅務機關備案。對納稅人的會計電算化系統(tǒng)處理及儲存的會計記錄及有關的納稅資料，稅務機關有權進入其電算化系統(tǒng)進行檢查，并且可以復制與納稅有關的電子數(shù)據(jù)作為檢查的證據(jù)，納稅人必須積極配合，不得拒絕、隱瞞。否則，視為拒絕檢查。

    2．到納稅人的生產(chǎn)經(jīng)營場所和貨物存放地檢查納稅人應納稅的商品、貨物或者其他財產(chǎn)，檢查扣繳義務人與代扣代繳、代收代繳稅款有關的經(jīng)營情況。

    對商品、產(chǎn)品的生產(chǎn)、經(jīng)營的貨物存放地的檢查，是納稅檢查是一個必要環(huán)節(jié)，通過實地的檢查了解，可以掌握納稅人、扣繳義務人的實際生產(chǎn)、經(jīng)營情況是否與財務處理、記錄經(jīng)及納稅人的申報資料相符，從中掌握規(guī)律，發(fā)現(xiàn)問題，促進納稅人和扣繳義務人如實申報和如實進行財務記載。

    由于納稅人、扣繳義務人的生產(chǎn)經(jīng)營情況各不相同，因而對其生產(chǎn)經(jīng)營場所的檢查也分為幾種不同情況。

   （1）檢查納稅人的生產(chǎn)經(jīng)營場所。納稅人的生產(chǎn)經(jīng)營場所大體有生產(chǎn)、加工、商品買賣等不同情況。

    ①檢查納稅人的生產(chǎn)場所。納稅人的生產(chǎn)場所是應稅產(chǎn)品的生產(chǎn)地點和實現(xiàn)生產(chǎn)過程的空間條件。由于產(chǎn)品的生產(chǎn)數(shù)量、材料消耗等都對應納稅款產(chǎn)生影響，所以稅務檢查應對生產(chǎn)場所的生產(chǎn)管理制度是否健全，各種統(tǒng)計資料是否真實，各種產(chǎn)品、材料轉(zhuǎn)移交接手續(xù)是否完備進行重點檢查。

    ②檢查納稅人的加工單位和場所。納稅人的加工單位和場所是納稅人把生產(chǎn)任務或者產(chǎn)品加工委托其他單位和人員完成的地方。它往往和納稅人所在的單位和場所不一致。從現(xiàn)代化生產(chǎn)的特點講，協(xié)作加工生產(chǎn)是生產(chǎn)的專業(yè)化、社會化的必然結(jié)果，這就是使企業(yè)之間產(chǎn)生了更多的聯(lián)系。但是這種協(xié)作，又往往被偷稅、逃稅者視為偷稅、逃稅的機會和條件。因此，稅務機關必須把對受托加工單位和場所的檢查作為稅務檢查的重點。檢查的主要內(nèi)容是：加工的原材料、半成品是否與發(fā)出的數(shù)量一致；加工完成的零部件、半成品是否將加工材料、半成品挪做它用等。委托加工單位也要建立健全規(guī)章制度，加強對加工材料、應稅產(chǎn)品的管理。

    ③檢查納稅人的商品買賣經(jīng)營場所。商品買賣經(jīng)營場所是商品流通的集散地，也是國家稅源的集中地。在我國市場經(jīng)濟日益發(fā)展的情況下，商品買賣經(jīng)營場所的數(shù)量必然劇增，商品銷售方式也會不斷變化。因此，稅務機關要加強對商品買賣場所的稅務檢查，以防止國家稅款的流失。一般說來，城市商品買賣經(jīng)營的商店、市場管理較好，賬簿、憑證較齊全，稅務機關對其進行檢查時，主要根據(jù)賬簿記賬，檢查商品買賣場所和商品庫存場所的實物流轉(zhuǎn)、忖量是否與賬簿記錄相符等。而城鄉(xiāng)個體工商戶、集貿(mào)市場由對情況復雜，應是商品買賣場所的檢查重點。檢查的主要內(nèi)容有：對已建立賬簿的業(yè)主主要檢查買賣經(jīng)營場所的商品、貨物是否與賬簿記載相符，有無賬外經(jīng)營。對無賬或賬簿不健全的業(yè)主則要詳細查明進貨的數(shù)量、品種、價格、金額等，并根據(jù)納稅人的具體情況征收稅款。

   （2）修理修配場所：

    檢查納稅人的商品、貨物存放地點。由于納稅人的生產(chǎn)經(jīng)營情況不同，銷售方式不同，其商品、貨物（包括原材料、在產(chǎn)品、半成品、產(chǎn)成品、設備、其他財產(chǎn)等），往往有不同的存放地點，所以必須到現(xiàn)場去進行稅務檢查。根據(jù)財務會計制度規(guī)定，對商品貨物存放地存放的各種貨物，必須建立、健全賬簿和保管、收發(fā)制度，并逐筆進行登記、記賬和管理。稅務機關對此進行檢查，應側(cè)重于存放地實物量與賬簿記載的核對，以便發(fā)現(xiàn)有無丟失和賬外存貨的現(xiàn)象。同時，對存放地點貨物的管理制度、貨物的質(zhì)量等情況也要進行必要的查檢。對于存放的外單位、外地的貨物，則要進行跟蹤檢查，防止納稅人通過藏匿、轉(zhuǎn)移來達到偷稅、逃稅的目的。

    在實施實地檢查過程，要特別注意納稅人的生產(chǎn)經(jīng)營場所、貨物存放地與納稅人居住地的區(qū)別。我國《憲法》規(guī)定，“中華人民共和國公民的住宅不受侵犯，禁止非法搜查或非法侵入公民的住宅?！蹦壳胺芍辉试S公安機關和檢察機關經(jīng)過法律程序批準可檢查或搜查公民住宅。對納稅人的住宅和生活場所，稅務機關無權進行檢查和搜查；對納稅人的住宅與生產(chǎn)經(jīng)營場所及貨物存放地在同一處的，稅務機關可以就納稅人與納稅有關的生產(chǎn)經(jīng)營情況進行檢查。

    3．責成納稅人、扣繳義務人提供與納稅或者代扣代繳、代收代繳稅款有關的文件、證明材料和有關資料。

    納稅人、扣繳義務人提供的與納稅或者代扣代繳、代收代繳有關的文件、證明材料和有關資料，是稅務機關了解和掌握稅收征管情況的直接依據(jù)。因此，必須要求提供資料者要遵照及時、準確、全面、合法的原則，向稅務機關提供資料。實踐中，通過稅務機關檢查，曾揭露出不少假福利企業(yè)、假集體企業(yè)、假辦出口等。他們冒名頂替、以假亂真，享受著國家與此有關的稅收優(yōu)惠政策，使國家稅收大量流失。出現(xiàn)這種情況的一個重要原因，就是納稅人、扣繳義務人向稅務機關提供的有關材料和資料有相當部分是虛假的。責成納稅人、扣繳義務人必須提供與納稅、扣繳稅款有關的真實文件、證明和資料，就以法律形式賦予了稅務機關指定或者要求納稅人、扣繳義務人提供與納稅、扣繳稅款有關的資料的行政執(zhí)行權力。而納稅人、扣繳義務人的法定義務。如果納稅人、扣繳義務人有關的文件、證明和資料，就要承擔相應的法律責任。當然，稅務機關也不能隨意行使這項權力，它必須在審核批準納稅人、扣繳義務人的某些申請或?qū)ζ溥M行稅務檢查等稅收征管活動時才能行使。

    4．詢問納稅人、扣繳義務人與納稅或者代扣代繳、代收代繳稅款有關的問題和情況。

    稅務機關在進行稅務檢查的過程中，對所了解到的問題和情況，往往需要向納稅人、扣繳義務人作進一步調(diào)查了解，才能搞清問題、查實情況，以便做出正確決定。因此有必要賦予稅務機關詢問納稅人、扣繳義務人與納稅或者代扣代繳、代收代繳稅款有關的問題和情況的權力，這也是稅務檢查中不可缺少的工作環(huán)節(jié)，同時，在稅務機關的詢問過程中，也是納稅人的申辯和陳述說明的過程，是對納稅人、扣繳義務人合法權益的保護。當然，稅務人員在行使稅務檢查詢權力時，要按照稅務行政執(zhí)法的規(guī)范要求來進行。如在詢問時必須出示稅務檢查證，只能詢問與納稅、扣繳稅款有關的問題和情況。事先告知納稅人、扣繳義務人必須提供真實情況，故意提供假情況者要承擔法律責任。詢問筆錄要與納稅人、扣繳義務人核對，如有遺誤，納稅人、扣繳義務人可以補充或者改正。經(jīng)核對無誤的筆錄，需由筆錄錄入人和納稅人、扣繳義務人雙方簽字蓋章才有效。本法也明確規(guī)定了納稅人、扣繳義務人必須如實、全面、及時地回答稅務檢查人員提出的問題，這是納稅人、扣繳義務人應承擔的法律義務。

    5．到車站、碼頭、機場、郵政企業(yè)及其分支機構檢查納稅人托運、郵寄應納稅商品、貨物或者其他財產(chǎn)的有關單據(jù)、憑證和有關資料。

    稅務檢查中，為了全面、準確掌握和了解納稅人、扣繳義務人的業(yè)務活動情況，稅務機關可以到車站、碼頭、機場、郵政企業(yè)及其分支機構檢查納稅人托運、郵寄應納稅商品、貨物或者其他財產(chǎn)的有關單據(jù)、憑證和有關資料，這是賦予稅務機關的又一項重要的行政執(zhí)法權力。車站、碼頭、機場、郵政企業(yè)，都是商品流通和集散的地方，這些地方商品的流動性大、數(shù)量多、品種雜、不易控管，稅務機關到這些地方檢查有關的單據(jù)、憑證和有關資料，可以較全面、準確地掌握納稅人產(chǎn)銷相互銜接的情況，堵塞稅款流失漏洞。對商品、貨物運輸、郵寄、流通環(huán)節(jié)的檢查，掌握納稅人和扣繳義務人產(chǎn)、供、銷的銜接情況，從中發(fā)現(xiàn)是否有不合理的比例關系，尤其是對流動性大、稅源分散的納稅人，這種檢查方法，可以起到源泉控制的作用。

    稅務機關到這些地方進行稅務檢查時，也必須按照稅務行政執(zhí)法的規(guī)范進行。如必須出示稅務檢查證件，無稅務檢查證的，當事人有權拒絕檢查。從檢查的內(nèi)容來看，主要是檢查納稅人托運、郵寄的有關單據(jù)、憑證和有關資料，審查其合法性、真實性。稅務機關檢查不能超越法律規(guī)定的職權范圍。在對納稅人郵寄和托運商品、貨物檢查時，只能檢查有關單據(jù)、憑證、資料，而不能擅自開箱、開包檢查。實踐證明，這種檢查是行之有效的檢查形式，那當然，車站等單位和部門應積極配合和協(xié)助稅務機關檢查。

    6．經(jīng)縣以上稅務局（分局）局長批準，憑全國統(tǒng)一格式的檢查存款賬戶許可賬證明，查詢從事生產(chǎn)、經(jīng)營的納稅人、扣繳義務人在銀行或者其他金融機構的存款賬戶。稅務機關在調(diào)查稅收違法案件時，經(jīng)設區(qū)的市、自治州以上稅務局（分局）局長批準，可以查詢案件涉嫌人員的儲蓄存款。稅務機關查詢所獲得的資料，不得用于稅收以外的用途。

    存款賬戶，是納稅人、扣繳義務人進行生產(chǎn)、經(jīng)營和履行納稅義務的一個非常重要的業(yè)務載體和顯示器。在市場經(jīng)濟條件下，貨幣是進行商品流通結(jié)算的媒介，存款賬戶是反映業(yè)主貨幣運動的重要窗口，納稅人、扣繳義務人的生產(chǎn)經(jīng)營活動和貨幣收付都和存款賬戶有著十分密切的聯(lián)系，如原材料的采購、商品的銷售、工資的支付、稅款的繳納等各項經(jīng)濟活動，大多通過銀行或者其他金融機構的存款賬戶中的進行貨幣的收付和結(jié)算。銀行等金融單位是資金活動的樞紐，只有檢查納稅人在銀行的賬戶，才能真實灶掌握納稅人的實際收入和支出情況。稅務機關通過對納稅人、扣繳義務人在銀行和其他金融機構在存款進行查詢，就能比較準確地掌握納稅人、扣繳義務人的實際收入和支付情況以及貨幣資金的存量情況。一方面，有些偷稅、逃稅等稅收違法案件的線索，是通過對銀行和其他金融機構的賬戶的檢查發(fā)現(xiàn)的，或者是在對銀行和其他金融機構賬戶的檢查中得到證實的；另一方面，稅務機關通過對賬戶的查詢，可以及時掌握納稅人、扣繳義務人的資金情況，有利于稅務機關及時征收稅款，防止稅收流失。