2015年12月1日，某地稅局稽查局下達(dá)《稅務(wù)檢查通知書(shū)》，對(duì)甲企業(yè)實(shí)施了稅務(wù)檢查。明確檢查期限為2012年1月1日~2014年12月31日。通過(guò)檢查，發(fā)現(xiàn)甲企業(yè)存在未繳少繳營(yíng)業(yè)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅的情形。由于該單位未繳少繳稅款超過(guò)了10萬(wàn)元，且稽查人員初步擬按稅收征管法六十四條第二款處理。根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于未申報(bào)稅款追繳期限問(wèn)題的批復(fù)》（國(guó)稅函〔2009〕326）規(guī)定：“稅收征管法第六十四條第二款規(guī)定的納稅人不進(jìn)行納稅申報(bào)造成不繳或少繳應(yīng)納稅款的情形不屬于偷稅、抗稅、騙稅，其追征期按照稅收征管法第五十二條規(guī)定的精神，一般為三年，特殊情況可以延長(zhǎng)至五年?！?/p>

    稽查人員在確定追征期時(shí)，產(chǎn)生了困惑。因?yàn)檎鞴芊ǖ谖迨l第二款規(guī)定：“因納稅人、扣繳義務(wù)人計(jì)算錯(cuò)誤等失誤，未繳或者少繳稅款的，稅務(wù)機(jī)關(guān)在三年內(nèi)可以追征稅款、滯納金；有特殊情況的，追征期可以延長(zhǎng)到五年。”該條款并未明確追征期具體該如何計(jì)算，計(jì)算三年或五年的基準(zhǔn)日到底是哪一天？

    在該條款的釋義中進(jìn)一步解釋：“稅務(wù)機(jī)關(guān)自納稅人、扣繳義務(wù)人應(yīng)繳未繳或者少繳稅款之日起三年內(nèi)發(fā)現(xiàn)的，可以向納稅人、扣繳義務(wù)人追征”。所以問(wèn)題的關(guān)鍵是“發(fā)現(xiàn)”之日如何確定？

    有一種觀點(diǎn)認(rèn)為，真正檢查時(shí)的發(fā)現(xiàn)之日，肯定是晚于檢查通知書(shū)下達(dá)之日，而早于稅務(wù)處理決定書(shū)下達(dá)之日。但這個(gè)實(shí)際的發(fā)現(xiàn)之日沒(méi)有一個(gè)明確的法律文書(shū)來(lái)確定，無(wú)法作為證據(jù)資料，無(wú)法在行政訴訟中得到法院的認(rèn)可。所以這種觀點(diǎn)認(rèn)為“發(fā)現(xiàn)”之日是《稅務(wù)處理決定書(shū)》下達(dá)之日。因?yàn)橹挥心莻€(gè)時(shí)點(diǎn)才明確了納稅人未繳的稅種和金額，是具有法律意義的“發(fā)現(xiàn)”。

    另一種觀點(diǎn)認(rèn)為，“發(fā)現(xiàn)”之日是《稅務(wù)檢查通知書(shū)》下達(dá)之日。因?yàn)檫@樣確定具有可操作性，稅務(wù)檢查通知書(shū)一旦下達(dá)，是一個(gè)非常明確的日期。而如果采用《稅務(wù)處理決定書(shū)》，相當(dāng)于是用一個(gè)未來(lái)不確定的時(shí)間來(lái)指導(dǎo)現(xiàn)在的證據(jù)收集范圍，難以執(zhí)行。

    通過(guò)大量的文件搜索和查找，筆者找到了一個(gè)相關(guān)的文件?！度珖?guó)人大常委會(huì)法制委關(guān)于提請(qǐng)明確對(duì)行政處罰追訴時(shí)效“二年未被發(fā)現(xiàn)”認(rèn)定問(wèn)題的函的研究意見(jiàn)》（法工委復(fù)字〔2004〕27號(hào)）規(guī)定：“《行政處罰法》第29條規(guī)定的發(fā)現(xiàn)違法違紀(jì)行為的主體是處罰機(jī)關(guān)或有權(quán)處罰的機(jī)關(guān)，公安、檢察、法院、紀(jì)檢監(jiān)察部門(mén)和司法行政機(jī)關(guān)都是行使社會(huì)公權(quán)力的機(jī)關(guān)，對(duì)律師違法違紀(jì)行為的發(fā)現(xiàn)都應(yīng)該具有《行政處罰法》規(guī)定的法律效力。因此上述任何一個(gè)機(jī)關(guān)對(duì)律師違法違紀(jì)行為只要啟動(dòng)調(diào)查、取證和立案程序，均可視為‘發(fā)現(xiàn)’；群眾舉報(bào)后被認(rèn)定屬實(shí)的，發(fā)現(xiàn)時(shí)效以舉報(bào)時(shí)間為準(zhǔn)?！?/p>

    該文件雖然是對(duì)律師違法違紀(jì)行為進(jìn)行處罰的一個(gè)回函。但其核心是解釋“發(fā)現(xiàn)”時(shí)間如何界定的問(wèn)題。

    根據(jù)上述規(guī)定，該案例也就是下達(dá)了《稅務(wù)檢查通知書(shū)》的日期，即可作為發(fā)現(xiàn)之日。在本案中也就是2015年12月1日可認(rèn)定為發(fā)現(xiàn)之日，以此作為計(jì)算追征期的基準(zhǔn)日，向前倒算五年，也就是2010年12月1日以后的未繳稅款，在本次檢查中均需要追征。

    緊接著，稅務(wù)人員又提出一個(gè)問(wèn)題，在追征期范圍內(nèi)，是指申報(bào)期還是所屬期。比如所屬期為2010年11月的營(yíng)業(yè)稅，申報(bào)期是2012年12月15日之前。是否屬于追征范圍。根據(jù)稅收征管法五十二條釋義“自納稅人、扣繳義務(wù)人應(yīng)繳未繳或者少繳稅款之日起三年內(nèi)發(fā)現(xiàn)，可以向納稅人、扣繳義務(wù)人追征”中的意思，應(yīng)該追征。同理，根據(jù)山西省的規(guī)定，城鎮(zhèn)土地使用稅按年計(jì)算，分季度繳納。顯然，2010年第四季度的城鎮(zhèn)土地使用稅也屬于追征范圍。

    筆者希望國(guó)家稅務(wù)總局能就“發(fā)現(xiàn)”之日，和每個(gè)稅種如何確定追征期問(wèn)題進(jìn)一步明確。讓基層人員在稅法執(zhí)行中準(zhǔn)確執(zhí)法。

    作者單位：山西省長(zhǎng)治市地稅局稽查局