摘 要:隨著房地產(chǎn)業(yè)的蓬勃發(fā)展,房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)有了更廣闊的發(fā)展前景,其對(duì)國民經(jīng)濟(jì)的重大影響力,要求我們必須了解和掌握房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)營業(yè)收入的核算范圍和確認(rèn)原則,并通過案例說明其核算方法,這將有助于逐步規(guī)范和完善房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)收入的會(huì)計(jì)核算。
關(guān)鍵詞:房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè);收入確認(rèn);會(huì)計(jì)核算;開發(fā)產(chǎn)品
房地產(chǎn)業(yè)在國民經(jīng)濟(jì)的發(fā)展中,起著越來越重要的作用,尤其是在近幾年,更是扮演了帶動(dòng)投資和刺激消費(fèi)的角色。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè),是指按照城市建設(shè)總體規(guī)劃,根據(jù)市場需求,實(shí)行自主經(jīng)營、自負(fù)盈虧、獨(dú)立核算,具有獨(dú)立法人資格的經(jīng)濟(jì)實(shí)體。它為人們的政治、經(jīng)濟(jì)、文化生活提供了一定的空間場所,可以說沒有房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)也就不會(huì)有良好的城市建設(shè)。因此,為了房地產(chǎn)業(yè)的健康發(fā)展和良性循環(huán),大力規(guī)范和加強(qiáng)房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的會(huì)計(jì)核算,就顯得極為迫切了。
一、房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)營業(yè)收入的核算范圍
房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的營業(yè)收入,是指房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在開發(fā)經(jīng)營過程中,由銷售開發(fā)產(chǎn)品、出租商品、提供勞務(wù)、以及其他多種經(jīng)營活動(dòng)所實(shí)現(xiàn)的收益,分為主營業(yè)務(wù)收入和其他業(yè)務(wù)收入。主營業(yè)務(wù)收入包括土地轉(zhuǎn)讓收入、商品房銷售收入、配套設(shè)施銷售收入、出租產(chǎn)品租金收入和代建工程結(jié)算收入等在主要開發(fā)經(jīng)營過程中實(shí)現(xiàn)的各種收入。除了上述的主營業(yè)務(wù)以外的其他業(yè)務(wù)實(shí)現(xiàn)的收入,均應(yīng)在“其他業(yè)務(wù)收入”科目中核算,如商品房售后服務(wù)收入、材料銷售收入、固定資產(chǎn)出租收入和無形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收入等。另外,房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)出售的周轉(zhuǎn)房,在舊城改造中回遷安置戶交納的拆遷面積內(nèi)的安置房產(chǎn)權(quán)款和增加面積的房產(chǎn)款,也屬于房地產(chǎn)銷售收入核算范圍。而房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)出售自用的作為固定資產(chǎn)核算的房產(chǎn)則不能作為房地產(chǎn)銷售收入的核算對(duì)象。
二、房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)營業(yè)收入的核算
(一)主營業(yè)務(wù)收入的核算
為了核算和監(jiān)督房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)主營業(yè)務(wù)收入的實(shí)現(xiàn)情況,《房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)會(huì)計(jì)制度》規(guī)定,設(shè)置“經(jīng)營收入”、“經(jīng)營成本”等賬戶進(jìn)行核算。“經(jīng)營收入”賬戶是核算企業(yè)對(duì)外轉(zhuǎn)讓、銷售、結(jié)算和出租開發(fā)產(chǎn)品等所取得的收入,并按收入的類別設(shè)置明細(xì)賬,期末無余額。“經(jīng)營成本”是用來核算企業(yè)對(duì)外轉(zhuǎn)讓、銷售、結(jié)算和出租開發(fā)產(chǎn)品等應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)的成本。
1.開發(fā)產(chǎn)品銷售、轉(zhuǎn)讓收入的核算。開發(fā)產(chǎn)品是指已經(jīng)開發(fā)完成的產(chǎn)品,主要包括開發(fā)完成的土地、開發(fā)建成的房屋、開發(fā)建設(shè)完成的配套設(shè)施及代建工程等。在開發(fā)項(xiàng)目竣工驗(yàn)收、辦妥移交手續(xù)前,所收到的款項(xiàng)均為“預(yù)收賬款”,據(jù)此交納的營業(yè)稅費(fèi)等在“應(yīng)交稅金———應(yīng)交營業(yè)稅”中核算。等到開發(fā)產(chǎn)品竣工驗(yàn)收并辦理移交手續(xù)后,方可確認(rèn)房地產(chǎn)銷售收入的實(shí)現(xiàn),將“預(yù)收賬款”轉(zhuǎn)為“營業(yè)收入”。
(1)企業(yè)對(duì)外轉(zhuǎn)讓商品性建筑場地,在辦理轉(zhuǎn)讓手續(xù)并將賬單提交買方后,按轉(zhuǎn)讓價(jià)格借記“銀行存款”、“應(yīng)收賬款”等賬戶,貸記“經(jīng)營收入———土地轉(zhuǎn)讓收入”。月末,按轉(zhuǎn)讓的商品性建筑用地的實(shí)際成本結(jié)轉(zhuǎn),借記“經(jīng)營成本———土地轉(zhuǎn)讓成本”,貸記“開發(fā)產(chǎn)品———土地”。
(2)企業(yè)出售商品房竣工驗(yàn)收后,提交購買方,并辦理移交手續(xù),按銷售價(jià)款借記“銀行存款”、“應(yīng)收賬款”等,貸記“經(jīng)營收入———商品房銷售收入”。期末,借記“經(jīng)營成本———商品房銷售成本”,貸記“開發(fā)產(chǎn)品———商品房”來結(jié)轉(zhuǎn)出售的商品房的實(shí)際成本。
(3)企業(yè)有償轉(zhuǎn)讓配套設(shè)施和完工代建工程的收入核算與銷售商品房的核算相同,僅在“經(jīng)營收入”、“經(jīng)營成本”等賬戶的明細(xì)科目上稍有區(qū)別,這里不再贅述。
(4)企業(yè)銷售周轉(zhuǎn)房收入的核算。如果周轉(zhuǎn)房不再作為安置拆遷居民的臨時(shí)住所,而是改變了用途轉(zhuǎn)作商品房對(duì)外銷售了,可視為周轉(zhuǎn)房的減少,按轉(zhuǎn)售時(shí)購銷合同中雙方規(guī)定的價(jià)格借記“銀行存款”、“應(yīng)收賬款”等,貸記“經(jīng)營收入———商品房銷售收入”。期末在結(jié)轉(zhuǎn)其作為商品房銷售的實(shí)際成本時(shí)應(yīng)注意,要按周轉(zhuǎn)房的攤余價(jià)值借記“經(jīng)營成本———商品房銷售成本”,按周轉(zhuǎn)房累計(jì)攤銷額借記“周轉(zhuǎn)房———周轉(zhuǎn)房攤銷”,按周轉(zhuǎn)房的原值貸記“周轉(zhuǎn)房———在用周轉(zhuǎn)房”。
為了使大家更準(zhǔn)確、直觀地理解銷售周轉(zhuǎn)房的會(huì)計(jì)核算,下面用一個(gè)案例來說明。
[例1]建安房地產(chǎn)開發(fā)公司將開發(fā)完成的房屋用于安置渤海小區(qū)的拆遷居民,該周轉(zhuǎn)房的實(shí)際成本為2000000元,當(dāng)月應(yīng)計(jì)提該周轉(zhuǎn)房費(fèi)用12500元。兩年后,渤海小區(qū)居民回遷,建安房地產(chǎn)開發(fā)公司決定將該周轉(zhuǎn)房作為商品房以1500000元的價(jià)格出售給建華房地產(chǎn)開發(fā)公司,已收取入賬了500000元,其余款項(xiàng)尚未到達(dá)。根據(jù)以上業(yè)務(wù)應(yīng)編制如下會(huì)計(jì)分錄:
(1)開發(fā)完成周轉(zhuǎn)房交付使用,
借:周轉(zhuǎn)房———在用周轉(zhuǎn)房 2000000
貸:開發(fā)產(chǎn)品———房屋 2000000
(2)每月計(jì)提周轉(zhuǎn)房的攤銷,
借:開發(fā)成本———房屋開發(fā) 12500
貸:周轉(zhuǎn)房———周轉(zhuǎn)房攤銷 12500
(3)兩年后,周轉(zhuǎn)房對(duì)外銷售,其攤余價(jià)值為:
2000000-12500×12×2=1700000(元)
借:銀行存款 500000
應(yīng)收賬款———建華房地產(chǎn)開發(fā)公司 1000000
貸:經(jīng)營收入———商品房銷售收入 1500000
結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本
借:經(jīng)營成本———商品房銷售成本 1700000
周轉(zhuǎn)房———周轉(zhuǎn)房攤銷 300000
貸:周轉(zhuǎn)房———在用周轉(zhuǎn)房 2000000
2.企業(yè)采用分期收款方式銷售開發(fā)產(chǎn)品,應(yīng)設(shè)置“分期收款開發(fā)產(chǎn)品”科目核算。在提交買方驗(yàn)收,辦完移交手續(xù)后,將開發(fā)產(chǎn)品的實(shí)際開發(fā)成本從“開發(fā)產(chǎn)品———商品房(或土地)”賬戶轉(zhuǎn)入“分期收款開發(fā)產(chǎn)品———房屋(或土地)”,然后按購銷合同規(guī)定的日期收取第一期款項(xiàng),借記“銀行存款”、“應(yīng)收賬款”等,貸記“經(jīng)營收入———商品房銷售收入(或土地轉(zhuǎn)讓收入)”等;同時(shí),按本期收回價(jià)款占開發(fā)產(chǎn)品銷售總價(jià)百分比確定當(dāng)期應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)的銷售成本,借記“經(jīng)營成本”,貸記“分期收款開發(fā)產(chǎn)品”。
其核算的方式及特點(diǎn)可通過下面的案例來具體說明。
[例2]建安房地產(chǎn)開發(fā)公司銷售給建華公司一棟商品房,銷售總價(jià)為9000000元,實(shí)際成本為6000000元,雙方簽訂銷售合同規(guī)定,采用分期收款的方式在三年內(nèi)將價(jià)款結(jié)清。建華房地產(chǎn)開發(fā)公司應(yīng)在每年末支付一定比例的款項(xiàng),且辦妥相關(guān)交接手續(xù)。據(jù)此應(yīng)編制如下分錄:
(1)該商品房交付時(shí),
借:分期收款開發(fā)產(chǎn)品 9000000
貸:開發(fā)產(chǎn)品———商品房 9000000
(2)第一年末收到第一期價(jià)款5400000元時(shí),
借:銀行存款 5400000
貸:經(jīng)營收入———商品房銷售收入 5400000
應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)的當(dāng)期成本為: 6000000×(5400000÷9000000×100%)=3600000(元)
借:經(jīng)營成本———商品房銷售成本 3600000
貸:分期收款開發(fā)產(chǎn)品 3600000
(3)第二年末收到第二期價(jià)款1800000時(shí),
借:銀行存款 1800000
貸:經(jīng)營收入———商品房銷售收入 1800000
應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)的當(dāng)期成本為:
6000000×(1800000÷9000000×100%)=1200000(元)
借:經(jīng)營成本———商品房銷售成本 1200000
貸:分期收款開發(fā)產(chǎn)品 1200000第三年年末的會(huì)計(jì)分錄與第二年處理相同。
3.開發(fā)產(chǎn)品出租經(jīng)營收入的核算。開發(fā)企業(yè)以營利為目的,將開發(fā)完成的土地和房屋進(jìn)行商業(yè)性出租,通過收取租金的形式實(shí)現(xiàn)其價(jià)值,可視為出租開發(fā)產(chǎn)品的減少。這種出租經(jīng)營活動(dòng)取得的收入應(yīng)通過“出租開發(fā)產(chǎn)品”科目核算。企業(yè)將開發(fā)完成的用于出租的商品房或商品性土地出租經(jīng)營時(shí),借記“出租開發(fā)產(chǎn)品———出租產(chǎn)品”,貸記“開發(fā)產(chǎn)品———出租產(chǎn)品”;按租賃合同規(guī)定的日期收取租金收入,不管租賃方到期是否已經(jīng)交納租金,當(dāng)期仍要確認(rèn)收入,借記“銀行存款”、“應(yīng)收賬款”等賬戶,貸記“經(jīng)營收入———出租產(chǎn)品租金收入”;在出租過程中計(jì)提的攤銷額,借記“經(jīng)營成本———出租產(chǎn)品經(jīng)營成本”,貸記“出租開發(fā)產(chǎn)品———出租產(chǎn)品攤銷”;如果企業(yè)將出租的開發(fā)產(chǎn)品改變用途將其作為商品對(duì)外銷售或轉(zhuǎn)讓時(shí),應(yīng)按轉(zhuǎn)讓的價(jià)格借記“銀行存款”、“應(yīng)收賬款”等,貸記“經(jīng)營收入”,按出租產(chǎn)品的攤余價(jià)值,借記“經(jīng)營成本———商品房銷售成本”,按出租產(chǎn)品累計(jì)攤銷額借記“出租開發(fā)產(chǎn)品———出租產(chǎn)品攤銷”,按出租產(chǎn)品的原值貸記“出租開發(fā)產(chǎn)品———出租產(chǎn)品”。
4.其他主營業(yè)務(wù)收入的核算。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在舊城改造中的回遷安置戶繳納的款項(xiàng),包括拆遷面積內(nèi)補(bǔ)償部分和增加面積部分的價(jià)款收入,都應(yīng)作為房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的經(jīng)營收入,借記“預(yù)收賬款”等科目,貸記“經(jīng)營收入”。
(二)其他業(yè)務(wù)收入的核算
除了以上所述的主要的經(jīng)營活動(dòng)外,房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)還有一些經(jīng)營活動(dòng)也能帶來資產(chǎn)的流入或債務(wù)的抵銷。這些非主營業(yè)務(wù)收入有商品房售后服務(wù)收入、材料銷售收入、固定資產(chǎn)出租收入、無形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收入等。核算企業(yè)中這些業(yè)務(wù)的收入實(shí)現(xiàn)情況,是在“其他業(yè)務(wù)收入”賬戶中進(jìn)行的,并按業(yè)務(wù)種類設(shè)置明細(xì)分類賬戶。該帳戶月末轉(zhuǎn)入“本年利潤”,期末無余額。
[例3]建安房地產(chǎn)開發(fā)公司下屬商品房售后服務(wù)隊(duì),本月取得服務(wù)收入200000元,款項(xiàng)尚未入賬。同時(shí)在售后服務(wù)過程中發(fā)生勞務(wù)人員的人工費(fèi)50000元,水電暖等其他費(fèi)用20000元。
(1)取得服務(wù)收入時(shí),
借:應(yīng)收賬款 200000
貸:其他業(yè)務(wù)收入———商品房售后服務(wù) 200000
(2)發(fā)生各項(xiàng)稅費(fèi)支出時(shí),
應(yīng)計(jì)提14%的福利費(fèi)為 50000×14%=7000(元)
按規(guī)定服務(wù)業(yè)應(yīng)繳納5%的營業(yè)稅為 200000×5%=10000(元)
借:其他業(yè)務(wù)支出———商品房售后服務(wù)支出 87000
貸:應(yīng)付工資50000
應(yīng)付福利費(fèi)7000
銀行存款20000
應(yīng)交稅金———
應(yīng)交營業(yè)稅10000
參考文獻(xiàn):
[1] 中華人民共和國財(cái)政部.企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則———收入[M].北京:中國財(cái)政經(jīng)濟(jì)出版社,1998.
[2] 中華人民共和國財(cái)政部.企業(yè)會(huì)計(jì)制度[M].北京:經(jīng)濟(jì)科學(xué)出版社,2001.
作者:郭毅飛 來源:邊疆經(jīng)濟(jì)與文化2007年第2期
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