近年來，財政部會同證監(jiān)會等相關(guān)部門，不斷健全企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系，逐步建立上市公司內(nèi)部控制實施機制，著力推動上市公司提升內(nèi)部控制水平，上市公司實施企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范總體取得一定成效。但部分上市公司仍存在對內(nèi)部控制重視程度不夠、內(nèi)部控制缺陷標準不恰當、內(nèi)部控制評價和審計未充分發(fā)揮應有作用等問題。《國務院關(guān)于進一步提高上市公司質(zhì)量的意見》（國發(fā)〔2020〕14號）明確提出“嚴格執(zhí)行上市公司內(nèi)控制度，加快推行內(nèi)控規(guī)范體系，提升內(nèi)控有效性”?！秶鴦赵恨k公廳關(guān)于進一步規(guī)范財務審計秩序促進注冊會計師行業(yè)健康發(fā)展的意見》（國辦發(fā)〔2021〕30號）要求“進一步明確會計核算、內(nèi)部控制、信息化建設(shè)等要求”。

為貫徹落實國發(fā)〔2020〕14號文件、國辦發(fā)〔2021〕30號文件等有關(guān)要求，加強對上市公司實施企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范的管理、指導和監(jiān)督，提升上市公司財務報告內(nèi)部控制有效性和會計信息質(zhì)量，證監(jiān)會于2022年3月2日發(fā)布了《關(guān)于進一步提升上市公司財務報告內(nèi)部控制有效性的通知》（以下簡稱《通知》）。

針對當前多發(fā)的上市公司財務造假和相關(guān)內(nèi)部控制缺陷，該《通知》主要目標是評估和應對為迎合市場預期或特定監(jiān)管要求、謀取以財務業(yè)績?yōu)榛A(chǔ)的私人報酬最大化、騙取外部資金、侵占資產(chǎn)、違規(guī)擔保、內(nèi)幕交易、操縱市場等動機為目標，降低財務報告信息作出虛假記載、誤導性陳述或者重大遺漏的風險，防范上市公司董事、監(jiān)事、高級管理層和實際控制人等“關(guān)鍵少數(shù)”的舞弊風險，提升上市公司財務報告內(nèi)部控制有效性。《通知》主要在如下重點領(lǐng)域的舞弊和錯報風險與控制作出強調(diào)：

上市公司應加強資金資產(chǎn)管理舞弊風險評估與控制，在資金資產(chǎn)的發(fā)票、銀行單據(jù)等原始憑證的真實、準確、完整予以充分關(guān)注，印鑒使用的流程應規(guī)范且運行有效，防止公司資產(chǎn)被私用、發(fā)生違規(guī)擔保，不相容崗位需有效分離，保證賬賬、賬證、賬實一致。另外，上市公司還應關(guān)注各項資產(chǎn)報表項目或類別下資金與資產(chǎn)相關(guān)賬戶的發(fā)生額、準確性、確認時點、計量金額以及列報風險；貨幣資金及票據(jù)的歸集、賬戶、單據(jù)的管理，合理計提資產(chǎn)壞賬或減值，嚴格控制擔保流程；防止大股東違規(guī)占用資金。

【案例一】ZZGF（603991）

深圳證監(jiān)局在對ZZGF現(xiàn)場檢查過程中，發(fā)現(xiàn)ZZGF資金管控不到位，預付款項管理存在付款申請不規(guī)范、相關(guān)款項清收不及時的情形，不符合《企業(yè)內(nèi)部控制應用指引第6號——資金活動》第十八條、第二十一條第一款的規(guī)定。同時，ZZGF還存在公司治理不規(guī)范、財務會計核算不規(guī)范等違規(guī)情形，深圳證監(jiān)局于2021年12月31日對ZZGF采取責令改正措施。

【案例二】LXTY（603766）

重慶證監(jiān)局經(jīng)2020年度對LXTY開展現(xiàn)場檢查發(fā)現(xiàn)，LXTY存在財務內(nèi)部控制不健全具體表現(xiàn)為：

（一）存貨管理不規(guī)范，LXTY存貨跌價準備計提政策不完善，沒有保存對存貨期末價值進行減值測試的記錄；部分存貨出庫未按規(guī)定辦理登記手續(xù)；子公司ERP系統(tǒng)存貨管理功能不完備，導致部分存貨數(shù)量賬實不符。

（二）固定資產(chǎn)管理不規(guī)范，部分實物資產(chǎn)與資產(chǎn)編號未做到一一對應；子公司未對部分存在減值跡象的資產(chǎn)進行減值測試。

此外，LXTY還存在收入確認不規(guī)范、信息披露不準備、公司治理不規(guī)范等違規(guī)情形。違反《上市公司信息披露管理辦法》第二條和第四十八條，以及《企業(yè)會計準則》《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》《企業(yè)內(nèi)部控制應用指引》《上市公司治理準則》（中國證券監(jiān)督管理委員會公告〔2018〕29號）和《關(guān)于規(guī)范上市公司與關(guān)聯(lián)方資金往來及上市公司對外擔保若干問題的通知》的相關(guān)規(guī)定。重慶證監(jiān)局于2021年11月5日對LXTY出具警示函。

首先，上市公司應加強收入確認政策的合理性及其變更的控制，嚴格按照《企業(yè)會計準則》規(guī)定，針對不同產(chǎn)品銷售與服務提供方式，根據(jù)合理確認的依據(jù)在合理時點采用合理的會計政策確認收入，設(shè)置嚴格收入確認會計政策變更制度且有效執(zhí)行。其次，上市公司嚴防為粉飾財務報表等目的虛增或提前確認收入，為報告期內(nèi)降低稅負、轉(zhuǎn)移利潤等目的少計或延后確認收入等舞弊行為，落實客戶資信調(diào)查，關(guān)注交易合同商業(yè)背景的真實性等。最后，上市公司需及時關(guān)注應收款項的列報準確性，及時計提壞賬損失等。

【案例三】HKD（002816）

深圳證監(jiān)局經(jīng)2020年度對HKD的現(xiàn)場檢查中，發(fā)現(xiàn)HKD產(chǎn)品驗收管理存在部分驗收報告內(nèi)部流轉(zhuǎn)不及時導致月度收入確認存在跨期問題；產(chǎn)品發(fā)出管理存在成品出庫單編號不連續(xù)、編號與出庫日期不匹配和未嚴格執(zhí)行內(nèi)部產(chǎn)品出庫規(guī)定等問題，不符合《企業(yè)內(nèi)部控制應用指引第9號——銷售業(yè)務》第四條的規(guī)定。

此外，HKD還存在三會運作不規(guī)范、內(nèi)幕信息管理不規(guī)范、募集資金管理不規(guī)范以及子公司管控存在缺失等其他內(nèi)部控制不規(guī)范，深圳證監(jiān)局于2021年12月31日對HKD采取責令改正措施。

【案例四】MWKJ（002123）

遼寧證監(jiān)局于2020年9月14日起對MWKJ進行現(xiàn)場檢查，發(fā)現(xiàn)MWKJ存在下列問題：

（一）壞賬管理內(nèi)部控制不健全。一是部分應收賬款計提壞賬準備材料取得時間晚于計提壞賬準備時間；二是未能嚴格執(zhí)行公司《壞賬管理制度》中有關(guān)單項計提壞賬準備標準；三是部分壞賬核銷未能考慮企業(yè)注銷系合并因素導致，并可能會帶來債務繼承。違反了《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》第三十六條的規(guī)定。

（二）個別項目收入確認不合理，公司在未取得客戶結(jié)算對賬單確認的情況下，確認收入，與公司披露的該類業(yè)務收入確認標準不一致，不符合《企業(yè)會計準則第14號——收入》（2017年）第五條的相關(guān)規(guī)定。

此外，MWKJ還存在財務憑證記載交易事由不準確、相關(guān)資產(chǎn)列報不規(guī)范等違規(guī)情形，遼寧證監(jiān)局于2021年2月9日對MWKJ采取責令改正措施。

【案例五】HYYY（300199）

深圳證監(jiān)局自2020年8月對HYYY進行了現(xiàn)場檢查，發(fā)現(xiàn)HYYY與客戶簽訂的銷售框架合同中未約定對商品風險轉(zhuǎn)移時點、退換貨條件等關(guān)鍵條款；公司存在大額合同審批流程缺失、部分合同先執(zhí)行后審批、對子公司合同管理不到位等問題。在銷售政策方面，HYYY違反公司內(nèi)控制度規(guī)定，向未獲得賒銷授權(quán)和超出信用額度的客戶賒銷商品；香港子公司未按照公司內(nèi)控制度規(guī)定建立客戶檔案、設(shè)置賒銷信用額度。上述事項違反《企業(yè)內(nèi)部控制應用指引第9號—銷售業(yè)務》第四條、第五條、第六條以及《企業(yè)內(nèi)部控制應用指引第16號—合同管理》第三條、第八條、第十五條相關(guān)規(guī)定。

此外，HYYY還存在募集資金管理制度未及時更新完善、退貨管理制度存在缺陷等問題。深圳證監(jiān)局于2021年1月5日對HYYY采取責令改正措施。

首先，上市公司應加強對成本費用相關(guān)會計政策和會計估計及其變更合理性的控制，嚴格按照《企業(yè)會計準則》規(guī)定，針對不同業(yè)務、產(chǎn)品、采購與生產(chǎn)流程，根據(jù)合理的依據(jù)在合理時點采用合理的會計政策確認成本費用，設(shè)置嚴格成本費用確認會計政策變更制度且有效執(zhí)行。其次，上市公司應嚴防為粉飾財務報表等目的少計成本費用、延遲核算成本費用、將費用性支出確認為資本化支出、由第三方承擔成本費用、虛假采購以及其他調(diào)整成本費用以改變產(chǎn)品利潤或利潤構(gòu)成等舞弊行為，保證營業(yè)收入與成本的匹配程度、成本費用歸集與分配的準確性和完整性。最后，上市公司需及時關(guān)注成本費用相關(guān)賬戶的列報準確性，尤其關(guān)注研發(fā)管理、采購管理、資金管理、資產(chǎn)管理、合同管理和會計核算等內(nèi)部控制流程和控制措施是否有效。

【案例六】SYHQ（600146）

SYHQ于2019年度簽訂營養(yǎng)品采購合同16,161.92萬元、設(shè)備采購合同11,200萬元，合計占公司2018年凈資產(chǎn)的23.17%，公司管理層未按照《采購管理制度》要求通過詢價、比價和議價或報價記錄程序資料及對簽訂后的合同進行全程監(jiān)督管理的程序資料，該重大缺陷影響公司對外披露的財務報告中預付賬款賬面價值的準確性，與之相關(guān)的內(nèi)部控制執(zhí)行失效。

此外，公司還存在對外投資管理相關(guān)的內(nèi)部控制執(zhí)行失效、子公司內(nèi)部控制失控等內(nèi)部缺陷，年審會計師事務所對SYHQ2019年度《內(nèi)部控制審計報告》出具否定意見，結(jié)合公司還存在除內(nèi)控缺陷以外其他違規(guī)行為，上海證券交易所于2021年2月3日對SYHQ及有關(guān)責任人予以公開譴責。

【案例七】SYJC（000410）

遼寧證監(jiān)局于2020年8月對SYJC進行了現(xiàn)場檢查，發(fā)行公司存在多項內(nèi)部控制相關(guān)問題，具體情況如下：

（一）未對采購業(yè)務進行有效控制

SYJC采購管理部門設(shè)置不合理，負責公司采購業(yè)務規(guī)則制定及流程監(jiān)督管理、供應商信用及關(guān)系管理的戰(zhàn)略采購部，其建制及人事關(guān)系自2018年從公司本部調(diào)整下沉至子公司，導致其未能充分履行對公司的采購管理職能；另外，SYJC未實現(xiàn)集中采購，公司部分子公司及公司下設(shè)的部分事業(yè)部未建立ERP系統(tǒng)，導致其采購相關(guān)業(yè)務從未經(jīng)過公司戰(zhàn)略采購部的控制和監(jiān)督。不符合《企業(yè)內(nèi)部控制應用指引第7號—采購業(yè)務》第五條的規(guī)定。

此外，SYJC還存在對各分子公司缺乏有效控制、銷售業(yè)務未進行有效控制、資金管理制度未得到有效執(zhí)行、信息系統(tǒng)建設(shè)不符合內(nèi)部控制要求、內(nèi)部審計部門未有效履職等內(nèi)部控制缺陷，遼寧證監(jiān)局于2021年1月21日對SYJC采取責令改正措施，要求公司高度重視上述問題，認真學習相關(guān)法律法規(guī)，強化規(guī)范運作意識，完善內(nèi)部控制，對照相關(guān)要求開展全面深入自查，采取切實有效措施進行整改。

上市公司應著重關(guān)注投資活動是否存在為完成業(yè)績對賭、業(yè)績承諾、滿足股權(quán)激勵行權(quán)條件、符合市場預期業(yè)績等進行財務報表粉飾的風險；保證交易的真實性，對投資活動的決策、投資過程中相關(guān)賬戶的會計計量以及投后管理內(nèi)部控制予以充分關(guān)注。同時，上市公司應對子公司或投資項目進行持續(xù)監(jiān)控，跟蹤投資進展，定期評估風險和內(nèi)部控制缺陷，并強化整改落實和責任追責。

【案例八】SYHQ（600146）

寧夏證監(jiān)局經(jīng)2020年度對SYHQ現(xiàn)場檢查，發(fā)現(xiàn)公司未對投資業(yè)務實施有效控制：（一）未向聯(lián)營企業(yè)派駐董事、未有效實施對外投資的跟蹤管理，截至2020年底，未有效解決上述問題；（二）2019年，公司累計向?qū)嶋H控制人控制的公司增資，遲至2020年6月18日完成工商登記變更，持股比例為50.01%，未對投資及資金實施有效的控制；（三）公司終止重大資產(chǎn)重組后，收到重大資產(chǎn)重組交易對方《承諾函》，約定返還重組定金。孫公司關(guān)于信托資產(chǎn)處置的《資產(chǎn)購買協(xié)議》尚未履行完畢，對價尚未收回。截至2020年底，上述問題未采取有效措施解決。SYHQ上述內(nèi)部控制缺陷情形，違反《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》第三條、第四條及第三十六條規(guī)定。

此外，SYHQ還存在信息披露不及時完整、募集資金存儲及使用不規(guī)范、租賃及采購存在內(nèi)控缺陷等問題，寧夏證監(jiān)局于2021年6月11日對SYHQ采取采取責令改正行政監(jiān)督管理措施。

上市公司應加強關(guān)聯(lián)交易舞弊風險的評估與控制，以及關(guān)聯(lián)交易列報風險的評估與控制。關(guān)聯(lián)方通過關(guān)聯(lián)交易從而粉飾財務報表或進行利益輸送的方式多樣，上市公司應關(guān)注交易商業(yè)背景的真實性、資金資產(chǎn)交易的真實性、銷售模式的合理性和公允性、關(guān)聯(lián)交易金額上限的合規(guī)性等內(nèi)部控制流程和控制措施的有效性，防止關(guān)聯(lián)方通過復雜交易、規(guī)避關(guān)聯(lián)交易或利用關(guān)聯(lián)交易非關(guān)聯(lián)化等手段，影響關(guān)聯(lián)交易真實性、價格公允性。另外，上市公司應關(guān)注關(guān)聯(lián)方確認與審批授權(quán)、交易類型、資金往來界定、定價管理、合同管理、信用管理和披露等關(guān)鍵環(huán)節(jié)的內(nèi)部控制流程和控制措施是否有效。

【案例九】HLT（002217）

2020年度福建證監(jiān)局對HLT進行檢查，發(fā)現(xiàn)HLT內(nèi)部控制缺失及關(guān)聯(lián)方資金占用。具體情況為：2018年，HLT子公司通過原材料預付款形式向供應商CYGD和JXHLS分別各支付了5,000萬元款項，同日上述資金均被轉(zhuǎn)入HLT時任控股股東一致行動的銀行賬戶。上述付款的審批流程均不符合HLT關(guān)于原材料采購的付款制度，且相關(guān)預付款合同中未明確采購產(chǎn)品名稱、單價、數(shù)量、合計金額、交貨時間，上述款項在2018年期間未有對應貨物流入，直至2019年4-7月CYGD和JXHLS才以貨物形式向HLT償付相關(guān)款項。上述交易實質(zhì)構(gòu)成關(guān)聯(lián)方非經(jīng)營性資金占用，資金占用金額合計1億元，占HLT2018年經(jīng)審計凈資產(chǎn)0.89%。HLT未履行董事會審議程序，未及時進行信息披露。HLT上述行為違反《關(guān)于規(guī)范上市公司與關(guān)聯(lián)方資金往來及上市公司對外擔保若干問題的通知》第一條第二款、《企業(yè)內(nèi)部控制應用指引第6號——資金活動》第二十一條的規(guī)定。

此外，HLT還存在政府補助會計處理錯誤并篡改政府文件及銀行單據(jù)、未披露重大事項進展情況等違規(guī)行為，福建證監(jiān)局于2021年2月2日對HLT出具警示函以及對其采取責令改正措施。

在財務報告編制方面，上市公司應著重關(guān)注會計政策和會計估計選擇與變更、合并報表范圍確定、重大會計事項處理、合并抵銷、披露事項等財務報告編制和審批流程是否合規(guī)，是否存在漏報、錯報、侵占上市公司利益等情形；保證信息系統(tǒng)總體控制實施有效，確保信息系統(tǒng)操作的可追溯性；建立有效的反舞弊機制，確保上市公司與其控股股東、實際控制人及其關(guān)聯(lián)方不違反法律法規(guī)和公司章程干涉上市公司的運作，公司治理完善有效，明確治理層與相關(guān)部門在反舞弊工作中的職責權(quán)限，保證反舞弊機制的流程完善及執(zhí)行渠道通暢。

【案例十】WLGF（002871）

經(jīng)青島證監(jiān)局對WLGF現(xiàn)場檢查，發(fā)行LWGF子公司LZWL管理人員私自使用公司公章進行個人買賣合同擔保承擔連帶責任，未通知LZWL法定代表人、WLGF相關(guān)部門以及保薦機構(gòu)，未履行審議批準手續(xù)，LZWL法定代表人亦未在上述擔保協(xié)議上簽字。違反WLGF《印鑒管理規(guī)范》使用LZWL公章，未履行使用印章前的審批程序，導致了有關(guān)涉訴案件的發(fā)生。

此外，WLGF《內(nèi)幕信息知情人登記管理制度》未按規(guī)定制定且未按制度執(zhí)行。青島證監(jiān)局于2021年10月12日對WLGF采取責令改正措施。

【案例十一】HWSW（000078）

深圳證監(jiān)局于2020年7月起開始對HWSW進行現(xiàn)場檢查，發(fā)現(xiàn)2019年，HWSW子公司管控不到位，未完全建立與經(jīng)營管理相適應的財務信息系統(tǒng)，仍有20余家子公司使用的財務信息系統(tǒng)與公司主系統(tǒng)不一致。資金支付相關(guān)內(nèi)控執(zhí)行不到位，多次存在違反制度規(guī)定僅有財務總監(jiān)一人簽字審批即對外支付資金的情形；現(xiàn)金管理制度執(zhí)行不嚴格，個別子公司日現(xiàn)金余額多次大幅超過公司制度規(guī)定限額；資金管理不到位，存在通過員工個人賬戶取現(xiàn)、部分現(xiàn)金結(jié)算返利管理不足等情形。上述情形不符合《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》第三十六條的有關(guān)規(guī)定。

此外，HWSW還存在公司治理規(guī)范運作不到位、會計核算不規(guī)范、債券存續(xù)管理不規(guī)范等違規(guī)情形，深圳證監(jiān)局于2021年2月10日對HWSW采取責令改正措施。

上市公司還應加強重要風險業(yè)務的風險評估及控制，關(guān)注以復雜交易掩蓋業(yè)務實質(zhì)和以合法合規(guī)形式掩蓋違法違規(guī)事實行為的風險，針對重要風險業(yè)務建立并持續(xù)完善閉環(huán)控制流程，強化合規(guī)論證、外部咨詢、集體決策、定期培訓、加強監(jiān)控預警等控制措施，并定期評估控制效果。另外，上市公司應加強重大風險因素和事件預警及應急處置機制建設(shè)與實施，制定重大風險事件報告、披露等管理制度，以應對內(nèi)外部重大風險因素變化或風險事件發(fā)生時，及時識別可能蒙受的資產(chǎn)損失、負面影響以及可能導致的財務報告錯報風險，及時準確披露信息，合理預計或有負債和其他財務報告影響，深入剖析原因，及時完善控制措施。

綜上，上市公司作為第一責任人，要確保財務報告內(nèi)部控制有效實施。上市公司應當根據(jù)企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范和該《通知》要求，建立健全內(nèi)部控制制度，科學、客觀認定內(nèi)部控制缺陷，重點對上述7個領(lǐng)域的財務報告內(nèi)部控制有效性進行評價，出具年度內(nèi)部控制評價報告。內(nèi)部控制評價報告應當對內(nèi)部控制缺陷認定標準進行詳細說明，對認定過程進行清晰闡述，提高缺陷認定的透明度，以便外部審計人員和投資者進行評價。

上市公司應當授權(quán)內(nèi)部審計機構(gòu)或履行內(nèi)部審計職能的機構(gòu)對內(nèi)部控制的有效性進行監(jiān)督，保證其機構(gòu)設(shè)置、人員配備和工作的獨立性，對監(jiān)督發(fā)現(xiàn)的內(nèi)部控制重大缺陷，應及時向董事會和監(jiān)事會報告，并督促整改。

上市公司董事會應嚴格執(zhí)行上市公司信息披露相關(guān)規(guī)定，保證公開披露的報告內(nèi)容不存在任何虛假記載、誤導性陳述或重大遺漏，并對內(nèi)部控制評價報告內(nèi)容的真實性、準確性和完整性負責。