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問題1：營(yíng)改增以后企業(yè)繳納的增值稅能不能算入土地增值稅的成本？

這個(gè)問題在財(cái)稅〔2016〕43號(hào)文件里比較明確了。根據(jù)財(cái)稅〔2016〕43號(hào)文增值稅的規(guī)定：土地增值稅納稅人轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)取得的收入應(yīng)該不含增值稅收入。結(jié)合增值稅價(jià)外稅的特點(diǎn)，一般來說取得收入都是不含稅的。既然財(cái)稅〔2016〕43號(hào)文件已經(jīng)明確了，所以得到的結(jié)論一定是不含稅的。

無(wú)論地產(chǎn)公司采取一般計(jì)稅或者說2016年4月30號(hào)之前開的老項(xiàng)目采取簡(jiǎn)易征收的，他在預(yù)繳或者增值稅的申報(bào)的時(shí)候，包括土地增值稅清算的時(shí)候，土地增值稅的計(jì)稅依據(jù)都是不含增值稅的。

同理，我們相應(yīng)的可以推論出進(jìn)項(xiàng)稅應(yīng)該怎樣處理。

增值稅是價(jià)外稅，進(jìn)行土地增值稅清算的時(shí)候，收入不含增值稅，所以凡是可以抵扣進(jìn)項(xiàng)的增值稅無(wú)法計(jì)入土地增值稅的扣除項(xiàng)目，這在財(cái)稅〔2016〕44號(hào)文件里已經(jīng)非常明確了。

財(cái)稅〔2016〕43號(hào)文件明確規(guī)定：土地增值稅扣除項(xiàng)目涉及的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額，凡是允許在銷項(xiàng)稅額中抵扣的，包括計(jì)算扣除的，不允許計(jì)到扣除項(xiàng)目里；凡是不允許在銷項(xiàng)稅額中計(jì)算抵扣的可以計(jì)入到扣除項(xiàng)目里。

同理我們可以知道，計(jì)征契稅的成交價(jià)格也不含增值稅，房屋出租的計(jì)征房產(chǎn)稅的租金同樣也是不含增值稅的。說到成本，特別是土地成本，我們要特別注意，根據(jù)現(xiàn)行的增值稅法規(guī)，當(dāng)期允許扣除的土地價(jià)款，在網(wǎng)上銷項(xiàng)稅計(jì)算的時(shí)候允許扣除。

國(guó)家文件給出的公式是：當(dāng)期允許的扣除土地價(jià)款就等于當(dāng)期銷售房地產(chǎn)項(xiàng)目的建筑面積除以房地產(chǎn)項(xiàng)目可以銷售的總面積，然后乘以對(duì)應(yīng)的土地價(jià)款。換句話說，土地價(jià)款在銷項(xiàng)稅金扣除是按照每一期銷售的建筑面積占總銷售面積的比例進(jìn)行扣除的。從而，銷售額就等于銷售房地產(chǎn)取得的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用扣減掉我們計(jì)算的當(dāng)期允許扣除的土地價(jià)款，再除以1+11%，來計(jì)算增值稅銷項(xiàng)稅金的銷售額。

問題2：關(guān)于房地產(chǎn)租賃業(yè)營(yíng)改增抵扣的問題

我司承租了一個(gè)商務(wù)樓然后轉(zhuǎn)租出去，承租收到的租賃發(fā)票為舊項(xiàng)目5%的發(fā)票，同時(shí)也收到物業(yè)管理費(fèi)6%的發(fā)票。我司轉(zhuǎn)租出去以后，有區(qū)分新舊項(xiàng)目，請(qǐng)問：我司所取得的進(jìn)項(xiàng)抵扣，租賃發(fā)票是否按照租賃新舊項(xiàng)目的比例去區(qū)分抵扣？同時(shí)，關(guān)于物業(yè)管理費(fèi)的進(jìn)項(xiàng)，我司能不能全額抵扣？

我們通過幾方面來展開討論：

（一）現(xiàn)行的增值稅法規(guī)規(guī)定：取得的不動(dòng)產(chǎn)，包括以直接購(gòu)買、接受捐贈(zèng)、接受投資入股、自建以及抵債等各種形式取得的不動(dòng)產(chǎn)。所以租入不動(dòng)產(chǎn)也是取得的不動(dòng)產(chǎn)的形式。取得不動(dòng)產(chǎn)后再轉(zhuǎn)租出去，是按照老項(xiàng)目5%計(jì)稅還是按照稅法出租不動(dòng)產(chǎn)11%計(jì)稅？該如何界定？按照稅法上的說法，界定在2016年4月30號(hào)之前。

所以租賃是按照一般計(jì)稅還是簡(jiǎn)易計(jì)稅，根據(jù)時(shí)間來區(qū)分。

（二）貴司轉(zhuǎn)租出去后，如果符合剛才所講的政策，自身也在區(qū)分新舊項(xiàng)目，新的一些項(xiàng)目按照一般計(jì)稅規(guī)則來做，舊的一些項(xiàng)目可以按照簡(jiǎn)易計(jì)稅規(guī)則來做。眾所周知，簡(jiǎn)易計(jì)稅是沒有辦法按照進(jìn)銷項(xiàng)鏈條去核算的。換言之，對(duì)應(yīng)部分的進(jìn)項(xiàng)稅金不允許在銷項(xiàng)稅金中抵扣。

那進(jìn)項(xiàng)稅該如何抵？是不是必須按照銷售額去劃分，從而確定哪些可以抵扣哪些不可以抵扣？

提問的這位財(cái)稅朋友的看法非常正確，確實(shí)需要按照收入的比例去劃分。

這一點(diǎn)在增值稅法上也有非常明確的，原法條大致的內(nèi)容是：適用一般計(jì)稅方法的納稅人，如果兼營(yíng)簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)稅項(xiàng)目或免稅項(xiàng)目，沒有辦法劃分不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額，通常是很難劃分的，正如例子中的既有一般計(jì)稅也有簡(jiǎn)易計(jì)稅，無(wú)法劃分不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額，稅法給出一個(gè)公式去計(jì)算不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅。不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額等于當(dāng)期無(wú)法劃分的全部進(jìn)項(xiàng)稅額乘以一個(gè)比例，這個(gè)比例就是會(huì)計(jì)上的比例分配方法，乘以當(dāng)期簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)稅項(xiàng)目的銷售額，如果有免稅的，把免稅項(xiàng)目銷售額加上，然后除以當(dāng)期全部銷售。所以是按銷售額來劃分哪些不予抵扣。

（三）這位財(cái)稅朋友提出，物業(yè)服務(wù)費(fèi)也取到了6%的發(fā)票，通常這個(gè)6%的發(fā)票應(yīng)該是專票性質(zhì)的。在物業(yè)費(fèi)的支出方面，稅法并沒有區(qū)分所謂的新舊項(xiàng)目。換句話講，這個(gè)物業(yè)成本屬于另一種業(yè)態(tài)，直接被列入到本次營(yíng)改增的范圍。貴司是一般納稅人，可以全額抵扣。

通過這三個(gè)方面，這位財(cái)稅朋友的看法基本都是正確的。一方面，哪些可以抵扣和哪些不得抵扣需要按照收入比例劃分；另一方面，對(duì)物業(yè)管理費(fèi)取得6%的增值稅專票，可以全額抵扣。

問題3：房地產(chǎn)企業(yè)收到地方政府三通一平的補(bǔ)助款如何開票？按什么稅率申報(bào)繳納增值稅？

我們通過以下幾點(diǎn)來分析：

（一）現(xiàn)行的增值稅政策中有非常明確的規(guī)定：納稅人取得中央財(cái)政補(bǔ)貼并不屬于增值稅的應(yīng)稅收入，不涉及到繳納增值稅。但是，貴公司取得的沒有明確屬于中央財(cái)政補(bǔ)貼，它屬于當(dāng)?shù)卣o的三通一平補(bǔ)償款。個(gè)人認(rèn)為，即便不屬于中央財(cái)政補(bǔ)貼，但從稅法的原理來講，還是屬于非增值稅的應(yīng)稅范圍，核心是貴公司沒有向政府提供有關(guān)的涉稅服務(wù)。

營(yíng)改增后，從大的方向來講，增值稅征收范圍無(wú)非就是銷售加各種應(yīng)稅服務(wù)或勞務(wù)，前提是，公司必須向政府提供或者說政府采購(gòu)了一些服務(wù)，它才會(huì)涉及到增值稅征收范圍。而在這個(gè)業(yè)務(wù)里面，僅僅是收到政府三通一平的補(bǔ)助款，房地產(chǎn)公司并沒有向政府提供銷售或者提供應(yīng)稅服務(wù)或者提供應(yīng)稅勞務(wù)，本質(zhì)上就不應(yīng)該屬于增值稅的應(yīng)稅范圍，因此應(yīng)該不涉及到增值稅。

發(fā)票往往是和流轉(zhuǎn)稅結(jié)合起來，營(yíng)改增之前原理也是一樣的。通常發(fā)票的開具與使用和征收流轉(zhuǎn)稅密切相關(guān)。這個(gè)業(yè)務(wù)本質(zhì)上沒有發(fā)生增值稅的銷售或者服務(wù)或者勞務(wù)，它不征增值稅也不應(yīng)該涉及到發(fā)票的問題。因此，也不可以考慮按照什么稅率申報(bào)增值稅，本質(zhì)上它并不是一種營(yíng)利性收入。

需要提示的是，如果界定為政府的一種財(cái)稅補(bǔ)助，它不會(huì)涉及到增值稅，會(huì)涉及到企業(yè)所得稅，關(guān)于企業(yè)所得稅，建議參照財(cái)稅〔2011〕70號(hào)文件進(jìn)行稅務(wù)處理。

在財(cái)稅〔2011〕70號(hào)文件里籠統(tǒng)地把縣級(jí)以上各級(jí)人民政府取得的收入（財(cái)政資金）劃分為是不是屬于不征稅收入。關(guān)于不征稅收入，稅法要求必須滿足三個(gè)條件，兩個(gè)條件好達(dá)到一個(gè)條件難達(dá)到，最難達(dá)到的條件是企業(yè)要提供規(guī)定資金專項(xiàng)用途的撥付文件，第二是管理辦法和管理要求，第三是對(duì)資金要進(jìn)行單獨(dú)核算。三個(gè)條件同時(shí)符合了可以做企業(yè)所得稅的不征稅收入處理，如果達(dá)不到，就要繳企業(yè)所得稅。【加微信：fdccspx關(guān)注更多精彩內(nèi)容】

如果可以作為不征企業(yè)所得稅的不征稅收入處理，還需要注意一點(diǎn)，因?yàn)槎惙ㄕJ(rèn)定，既然屬于不征稅，那它和企業(yè)所得稅的征稅范圍沒有關(guān)系，所以不管是一百萬(wàn)、兩百萬(wàn)、一千萬(wàn)或者更大的數(shù)據(jù)，拿到這筆資金沒有去征收企業(yè)所得稅，從而該筆資金對(duì)應(yīng)形成的資產(chǎn)，一些折舊攤銷、成本費(fèi)用，雖然會(huì)計(jì)上再計(jì)提折舊和攤銷，但不能在計(jì)算企業(yè)所得稅前扣除。

這是不征稅收入和免稅收入的區(qū)別。如果是免稅收入情況就大不同了，免稅收入是拿到一筆錢可以不繳企業(yè)所得稅，但它形成的資產(chǎn)對(duì)應(yīng)的折舊攤銷照樣在稅前扣除不誤。

問題4：小型房地產(chǎn)企業(yè)如何解決關(guān)聯(lián)企業(yè)資金無(wú)償?shù)耐鶃恚?/strong>

有位朋友談到小型房地產(chǎn)企業(yè)如何解決關(guān)聯(lián)企業(yè)資金無(wú)常的往來，類似于關(guān)聯(lián)企業(yè)同業(yè)拆借不付息，這是提的第一個(gè)問題。同時(shí)，這位朋友還有問題二：關(guān)于項(xiàng)目的分期開發(fā)，一期二期已簡(jiǎn)易計(jì)稅，三期四期一般計(jì)稅，取得了一些進(jìn)項(xiàng)發(fā)票，合同無(wú)法證明這些進(jìn)項(xiàng)是用于簡(jiǎn)易計(jì)稅的一期二期或者是一般計(jì)稅的三期四期，是不是能抵扣？是全額抵還是嚴(yán)格按照十八號(hào)文件來抵？

談到小型房地產(chǎn)企業(yè)，其實(shí)也不分小型，即便是大型企業(yè)、集團(tuán)性企業(yè)或者非房地產(chǎn)企業(yè)，在營(yíng)改增以后，共同面臨貸款服務(wù)不能抵扣銷項(xiàng)稅金的問題。這次營(yíng)改增明文規(guī)定貸款服務(wù)所包含的增值稅不能抵扣銷項(xiàng)稅金。國(guó)家為了防止在實(shí)操中出現(xiàn)一些曲線救國(guó)、規(guī)避稅款的方式，提到納稅人接受貸款服務(wù)，向貸款方支付的，只要和貸款直接相關(guān)的很多費(fèi)用，如投融資顧問費(fèi)、手續(xù)費(fèi)、咨詢費(fèi)等這些進(jìn)項(xiàng)稅都不能抵。

換言之，貸款服務(wù)付息沒有辦法抵扣利息對(duì)應(yīng)的增值稅。

擴(kuò)大化的規(guī)定有很多，包括以貨幣資金投資取得固定利潤(rùn)和保底利潤(rùn)，也是按照貸款服務(wù)繳納增值稅，付息的一方也沒有辦法抵扣利息中所含的增值稅。貨幣收取固定利潤(rùn)和保底利潤(rùn)，例如信托行業(yè)做信托業(yè)務(wù)，信托公司所支付的固定利潤(rùn)和保底利潤(rùn)，在增值稅方面被認(rèn)定為貸款服務(wù)，沒有辦法去抵扣對(duì)應(yīng)的進(jìn)項(xiàng)稅。

企業(yè)之間無(wú)償拆借，沒有支付利息也是涉稅的。財(cái)稅〔201〕36號(hào)文件里明文規(guī)定，單位或者個(gè)體工商戶，向其他單位或者個(gè)人無(wú)償提供服務(wù)，這種服務(wù)也包含貸款服服務(wù)。貸款服務(wù)本質(zhì)上是指單位和個(gè)人將資金貸與其他單位和個(gè)人使用的行為，這種無(wú)償在營(yíng)改增的增值稅中認(rèn)為是視同銷售，要征增值稅。

結(jié)合國(guó)家的基本文件，不僅是地產(chǎn)公司，不分大小，任何行業(yè)關(guān)聯(lián)企業(yè)之間或者非關(guān)聯(lián)的只要出現(xiàn)無(wú)息貸款都會(huì)被界定為視同銷售。視同銷售，就會(huì)涉及到繳納增值稅的問題。這個(gè)點(diǎn)的風(fēng)險(xiǎn)比較高。

研究了很多省份的文件，除了極個(gè)別的直轄市談到股東向其企業(yè)借款的這種無(wú)息可以不征增值稅不視同銷售以外，絕大部分省市的國(guó)稅機(jī)關(guān)都認(rèn)為是視同銷售，需要繳納增值稅。由于雙方是無(wú)償借貸資金，怎么繳？比較統(tǒng)一的意見是認(rèn)定為比照同期同類銀行貸款的利率，再繳一次增值稅，即便補(bǔ)繳了，對(duì)方拿到增值稅發(fā)票，對(duì)應(yīng)的增值稅也不能抵扣。也就是說融資成本更高了。而且地產(chǎn)板塊由于資金規(guī)模使用量非常大的板塊，所以風(fēng)險(xiǎn)比較高。

第二個(gè)問題所提到的，是需要按照十八號(hào)文件的規(guī)定來進(jìn)行抵扣。這一點(diǎn)和剛才所講的那個(gè)問題非常類似，而且稅法也有明文的規(guī)定，一般納稅人如果開發(fā)房地產(chǎn)項(xiàng)目既有一般計(jì)稅又有簡(jiǎn)易計(jì)稅，不好劃分、不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)，應(yīng)該以建筑工程施工許可證注明的建設(shè)規(guī)模進(jìn)行劃分。換言之，不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)需要通過一個(gè)計(jì)算，等于當(dāng)期無(wú)法劃分的全部進(jìn)項(xiàng)稅乘以簡(jiǎn)易計(jì)稅或是免稅項(xiàng)目的建設(shè)規(guī)模除以房地產(chǎn)項(xiàng)目的總建設(shè)規(guī)模。

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