隨著企業(yè)所得稅匯算清繳的臨近，關(guān)于汽車費(fèi)用的稅前扣除問題又引起了各位財務(wù)同仁的關(guān)注。目前好多企業(yè)固定資產(chǎn)科目賬面上并沒有汽車，但費(fèi)用科目中列支了較多的加油費(fèi)、通行費(fèi)、停車費(fèi)、車輛維修費(fèi)、車輛保險費(fèi)等汽車費(fèi)用。既然公司賬面上沒有汽車，哪來的汽車費(fèi)用？確實不符合邏輯。此時大多數(shù)企業(yè)采用了一個折衷的辦法，與老板或員工簽訂私車公用協(xié)議，憑這個協(xié)議稅前列支汽車費(fèi)用就名正言順了。私車公用協(xié)議有沒有效力呢？又涉及哪些稅金呢？

        一、私車公用協(xié)議的效力

所謂“私車公用”，是因公司自有車輛不夠或者員工特殊崗位等原因，員工個人將自有的車輛用于公司的公務(wù)活動，公司由此給員工報銷的相關(guān)費(fèi)用，如汽油費(fèi)、路橋費(fèi)、汽車維修費(fèi)等。“私車公用”的車輛雖然屬于個人所有，但其用于公司公務(wù)支出，因此，發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用理應(yīng)由公司承擔(dān)此。

《企業(yè)所得稅法》第八條規(guī)定，“企業(yè)實際發(fā)生的與取得收入有關(guān)的、合理的支出，包括成本、費(fèi)用、稅金、損失和其他支出，準(zhǔn)予在計算應(yīng)納稅所得額時扣除?！逼髽I(yè)生產(chǎn)經(jīng)營過程中發(fā)生的加油費(fèi)、通行費(fèi)、汽車維修費(fèi)是與取得收入直接相關(guān)的費(fèi)用，符合企業(yè)所得稅稅前扣除條件的規(guī)定，可在企業(yè)所得稅前扣除。

國家稅務(wù)總局關(guān)于企事業(yè)單位公務(wù)用車制度改革后相關(guān)費(fèi)用稅前扣除問題的批復(fù)（國稅函[2007]305號）曾經(jīng)規(guī)定，企事業(yè)單位公務(wù)用車制度改革后，在規(guī)定的標(biāo)準(zhǔn)內(nèi)，為員工報銷的油料費(fèi)、過路費(fèi)、停車費(fèi)、洗車費(fèi)、修理費(fèi)、保險費(fèi)等相關(guān)費(fèi)用，以及以現(xiàn)金或?qū)嵨镄问桨l(fā)放的交通補(bǔ)貼，均屬于企事業(yè)單位的工資薪金支出，應(yīng)一律計入企事業(yè)單位的工資總額，按照現(xiàn)行的計稅工資標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行稅前扣除。但該文件因為與新企業(yè)所得稅法規(guī)定有沖突，而被《國家稅務(wù)總局關(guān)于公布全文失效廢止、部分條款失效廢止的稅收規(guī)范性文件目錄的公告》（國家稅務(wù)總局公告2011年第2號）自2011年1月4日起全文廢止。對私車公用的汽車費(fèi)用能否稅前扣除，在實際操作中各地執(zhí)行標(biāo)準(zhǔn)并不一致。有些地方稅務(wù)機(jī)關(guān)不允許稅前扣除，有些地方則允許稅前扣除。

如青島市地方稅務(wù)局關(guān)于印發(fā)《2009年度企業(yè)所得稅業(yè)務(wù)問題解答》的通知（青地稅函〔2010〕2號）規(guī)定：企業(yè)投資者將自己車輛無償提供給企業(yè)使用，發(fā)生的汽油費(fèi)、過路過橋費(fèi)等費(fèi)用可否稅前扣除？

答：《中華人民共和國企業(yè)所得稅》第八條規(guī)定“企業(yè)實際發(fā)生的與取得收入有關(guān)的、合理的支出，包括成本、費(fèi)用、稅金、損失和其他支出，準(zhǔn)予在計算應(yīng)納稅所得額時扣除?！睋?jù)此，企業(yè)可在計算應(yīng)納稅所得額時扣除的成本、費(fèi)用、稅金、損失和其他支出應(yīng)當(dāng)是企業(yè)本身發(fā)生的，而非企業(yè)投資者發(fā)生的，因此“私車公用”發(fā)生的諸如汽油費(fèi)、過路過橋費(fèi)等費(fèi)用不得在計算應(yīng)納稅所得額時扣除。

大連市地方稅務(wù)局關(guān)于印發(fā)《企業(yè)所得稅若干問題的規(guī)定》的通知（大地稅發(fā)〔2004〕198號）第九條規(guī)定：關(guān)納稅人以承擔(dān)修理費(fèi)、保險費(fèi)、養(yǎng)路費(fèi)、油費(fèi)等方式有償使用，包括投資者在內(nèi)個人的房屋、交通工具、設(shè)備等其相應(yīng)支出不允許稅前扣除。如確屬租賃性質(zhì)應(yīng)按雙方簽訂的合規(guī)的書面租賃合同，憑相關(guān)發(fā)票，其相關(guān)費(fèi)用允許稅前扣除。

而寧波、江蘇等地作出了允許稅前扣除的規(guī)定：《寧波市國家稅務(wù)局2011年度企業(yè)所得稅匯算清繳有關(guān)政策問題解答》（甬國稅解答〔2012〕1號）規(guī)定：企業(yè)員工與企業(yè)簽訂私車公用協(xié)議，無論有否租金，保險費(fèi)、車購稅等涉及車主個人負(fù)擔(dān)的不得在稅前扣除，其余可以根據(jù)租賃協(xié)議條款，如應(yīng)企業(yè)負(fù)擔(dān)的，可在稅前扣除?！蛾P(guān)于企業(yè)所得稅若干具體業(yè)務(wù)問題的通知》（蘇國稅發(fā)〔2004〕97號）第四條規(guī)定：“私車公用”發(fā)生的費(fèi)用應(yīng)憑真實、合理、合法憑據(jù)，準(zhǔn)予稅前扣除。對應(yīng)由個人承擔(dān)的車輛購置稅、折舊費(fèi)以及保險費(fèi)等不得稅前扣除”。

為什么各地執(zhí)行標(biāo)準(zhǔn)不一呢？主要是車輛使用具有隨意性，外部人員無法判定其發(fā)生的費(fèi)用是個人消費(fèi)還是企業(yè)經(jīng)營支出。由于個人車輛或多或少的存在個人消費(fèi)，因此對企業(yè)發(fā)生的私車費(fèi)用不允許稅前扣除，這也是站在稅收征管的角度對難以判定事實的事項采取的一種處理方法，對部分企業(yè)假借“私車公用”名義，虛列成本費(fèi)用、或者變相的列支成本費(fèi)用進(jìn)行的有力征管。但我們認(rèn)為，稅務(wù)機(jī)關(guān)不能因為征管原因，就剝奪部分企業(yè)確實發(fā)生的“私車公用”支出而不得稅前扣除的權(quán)利，對于企業(yè)真實發(fā)生的合理范圍內(nèi)的“私車公用”支出，根據(jù)《企業(yè)所得稅法》第八條規(guī)定，應(yīng)允許在企業(yè)所得稅稅前扣除。

為此，企業(yè)應(yīng)準(zhǔn)備相關(guān)內(nèi)部資料備查，以證明“私車公用”發(fā)生的真實、合理性，否則其發(fā)生的汽車費(fèi)用不得在企業(yè)所得稅稅前扣除。那么如何準(zhǔn)備相關(guān)資料呢？

首先，公司應(yīng)與“私車公用”的員工簽訂用車書面協(xié)議，約定的條款必須明確車輛的使用情況及其費(fèi)用分?jǐn)偡绞?。比如：個人必須將車輛交由企業(yè)保管并使用，個人不再隨意使用，滿足公司業(yè)務(wù)需要為主要目的，接受公司統(tǒng)一調(diào)度。同時公司應(yīng)保存汽車行駛證、駕駛證、身份證和保險單據(jù)等復(fù)印件。

其次，企業(yè)必須建立嚴(yán)格的公用車制度，對車輛的使用原因、時間、地點、使用人員等進(jìn)行規(guī)范，履行內(nèi)部申請和審批制度，做好車輛使用記錄，否則也容易被視為不能分清個人消費(fèi)還是企業(yè)費(fèi)用，從而導(dǎo)致不允許稅前扣除。

最后，對于費(fèi)用報銷的范圍，基于一般經(jīng)營租賃物的消耗可以稅前扣除的原則，允許扣除相關(guān)費(fèi)用。但是必須區(qū)分該費(fèi)用是否具備相關(guān)性，一般認(rèn)為與車的使用相關(guān)的汽油費(fèi)、過路過橋費(fèi)和停車費(fèi)可以扣除；與車本身相關(guān)的車輛購置稅、折舊費(fèi)以及保險費(fèi)，因為是租不租都會發(fā)生，作為不相關(guān)費(fèi)用不得扣除。維修費(fèi)則要約定私車公用期間的維修費(fèi)，不能是全部的車輛維修費(fèi)。

        二、私車公用協(xié)議涉及的稅金

私車公用協(xié)議除了前述討論的企業(yè)所得稅問題（據(jù)實發(fā)生的汽油費(fèi)、過路過橋費(fèi)和停車費(fèi)可以稅前扣除，并準(zhǔn)備相關(guān)資料證明費(fèi)用的真實性和合理性）以外，還涉及以下稅法規(guī)定及稅金：

1、  流轉(zhuǎn)稅及附加

流轉(zhuǎn)稅包括增值稅、消費(fèi)稅和營業(yè)稅。私車公用不涉及消費(fèi)稅，主要涉及營業(yè)稅或增值稅。

營業(yè)稅暫行條例規(guī)定，服務(wù)業(yè)的稅率為5%。國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)《營業(yè)稅稅目注釋(試行稿)》的通知（國稅發(fā)[1993]149號）規(guī)定：服務(wù)業(yè)?是指利用設(shè)備，工具，場所，信息或技能為社會提供服務(wù)的業(yè)務(wù)。征收范圍包括：代理業(yè)，旅店業(yè)，飲食業(yè)，旅游業(yè)，倉儲業(yè)，租賃業(yè)，廣告業(yè)，其他服務(wù)業(yè)。租賃業(yè)，是指在約定的時間內(nèi)將場地，房屋，物品，設(shè)備或設(shè)施等轉(zhuǎn)讓他人使用的業(yè)務(wù)。

財政部國家稅務(wù)總局關(guān)于將鐵路運(yùn)輸和郵政業(yè)納入營業(yè)稅改征增值稅試點的通知（財稅[2013]106號）規(guī)定，動產(chǎn)租賃的稅率為17%，但年銷售額500萬元以下的作為小規(guī)模納稅人，征收率為3%。文件還規(guī)定，個人提供應(yīng)稅服務(wù)的銷售額未達(dá)到增值稅起征點的，免征增值稅；達(dá)到起征點的，全額計算繳納增值稅。按期納稅的，為月銷售額5000-20000元（含本數(shù)）。按次納稅的，為每次（日）銷售額300-500元（含本數(shù)）。

有形動產(chǎn)租賃，包括有形動產(chǎn)融資租賃和有形動產(chǎn)經(jīng)營性租賃。有形動產(chǎn)融資租賃，是指具有融資性質(zhì)和所有權(quán)轉(zhuǎn)移特點的有形動產(chǎn)租賃業(yè)務(wù)活動。有形動產(chǎn)經(jīng)營性租賃，則是指在約定時間內(nèi)將物品、設(shè)備等有形動產(chǎn)轉(zhuǎn)讓他人使用且租賃物所有權(quán)不變更的業(yè)務(wù)活動。

私車公用的車輛，如果屬于公務(wù)用車改革范圍而取得的車補(bǔ)，未看到需要繳納流轉(zhuǎn)稅的文件規(guī)定，不屬于征收增值稅的范圍。如果員工與企業(yè)簽訂了私車公用租賃協(xié)議，則車輛租賃屬于營改增的范疇，已改為征收增值稅。由于私車公用的金額都不大，很有可能低于起征點而不征稅，即使超過起征點也按3%征收增值稅，按17%征收增值稅的可能性非常小。

    根據(jù)城建稅暫行條例和教育費(fèi)附加的規(guī)定，如果員工繳納了增值稅，還應(yīng)繳納城建稅和教育費(fèi)附加。

2、  個人所得稅

公司使用員工車輛，有兩種方式，一種是給職工發(fā)放車補(bǔ)，另一種是員工和公司簽訂租賃合同，公司租用員工車輛并支付租賃費(fèi)用，兩種方式對員工的稅務(wù)影響不同。

　　公司與員工簽訂租賃合同的，支付給員工的租金等費(fèi)用，員工向稅務(wù)機(jī)關(guān)代開發(fā)票是按“財產(chǎn)租賃所得”計算繳納個人所得稅；沒有簽訂租賃合同而支付給員工的所得，員工按“工資、薪金所得”計算繳納個人所得稅。

　　案例：甲乙都是某公司的員工，都將自家車交由公司使用，車輛租金每月均為3000元，乙與公司簽訂了租賃合同，而甲沒有。則所繳個人所得稅就有差別。

　　根據(jù)個人所得稅法實施條例第八條規(guī)定，工資、薪金所得，指個人因任職或者受雇而取得的工資、薪金、獎金、年終加薪、勞動分紅、津貼、補(bǔ)貼以及與任職或者受雇有關(guān)的其他所得。同時，《國家稅務(wù)總局關(guān)于個人因公務(wù)用車制度改革取得補(bǔ)貼收入征收個人所得稅問題的通知》（國稅函〔2006〕245號）第一條規(guī)定，因公務(wù)用車制度改革而以現(xiàn)金、報銷等形式向職工個人支付的收入，均應(yīng)視為個人取得公務(wù)用車補(bǔ)貼收入，按照“工資、薪金所得”項目計征個人所得稅。

　　若甲和乙扣除“三險一金”后的工資均是4500元，車輛租金均為3000元。那么，甲按照工資、薪金所得繳納個人所得稅款為（4500＋3000－3500）×10%－105＝295（元）。

而乙由于簽訂了租賃合同，其取得的收入屬于財產(chǎn)租賃所得，應(yīng)按照財產(chǎn)租賃所得繳納個人所得稅。假設(shè)其財產(chǎn)租賃所得還要繳納綜合稅率3.36%的增值稅、城建稅和教育費(fèi)附加。則乙應(yīng)繳納各項稅款為（4500－3500）×3%＋3000×3.36%（暫忽略價外稅）＋（3000－3000×3.36%－800）×20%＝565.64（元），兩種方式應(yīng)繳個人所得稅相差元270.64（565.64－295）。因此，租用方式不同，個人稅負(fù)就有差別。

3、印花稅

    印花稅暫行條例第一條：在中華人民共和國境內(nèi)書立、領(lǐng)受本條例所列舉憑證的單位和個人，都是印花稅的納稅義務(wù)人（以下簡稱納稅人），應(yīng)當(dāng)按照本條例規(guī)定繳納印花稅。第二條：下列憑證為應(yīng)納稅憑證:購銷、加工承攬、建設(shè)工程承包、財產(chǎn)租賃、貨物運(yùn)輸、倉儲保管、借款、財產(chǎn)保險、技術(shù)合同或者具有合同性質(zhì)的憑證。財產(chǎn)租賃合同的稅率為千分之一。

中華人民共和國印花稅暫行條例施行細(xì)則第十條：印花稅只對稅目稅率表中列舉的憑證和經(jīng)財政部確定征稅的其他憑證征稅。

根據(jù)上述規(guī)定，因公務(wù)用車制度改革導(dǎo)致的私車公用協(xié)議，相關(guān)制度不屬于印花稅的應(yīng)稅憑證，不繳納印花稅，但如果簽訂了私車公用租賃協(xié)議，協(xié)議需要按所載金額繳納千分之一的印花稅，所載金額不明確的，按5元計稅貼花。

        需要說明的是，由于私車公用協(xié)議涉及的增值稅、個人所得稅、印花稅稅額都不大，再加上向個人征收稅款難度較大，目前大部分地稅局并沒有嚴(yán)格對私車公用協(xié)議的另一方（員工個人）沒有認(rèn)真征收或追繳稅款。企業(yè)可根據(jù)自己的實際情況，多與主管稅務(wù)機(jī)關(guān)溝通協(xié)調(diào)，酌情處理私車公用活動涉及的稅收問題。

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