作者：陳志堅(jiān) 日期：2014-05-15 

    前言

　　4月29日，財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局發(fā)布通知，為進(jìn)一步完善稅制，釋放改革紅利，經(jīng)國(guó)務(wù)院批準(zhǔn)，從今年6月1日起，將電信業(yè)納入營(yíng)改增試點(diǎn)范圍。財(cái)政部和國(guó)家稅務(wù)總局于2014年4月29日聯(lián)合下發(fā)《關(guān)于將電信業(yè)納入營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》（財(cái)稅〔2014〕43號(hào)）文件，根據(jù)通知，在我國(guó)境內(nèi)提供電信業(yè)服務(wù)的單位和個(gè)人，為增值稅納稅人，自6月1日起按相關(guān)規(guī)定繳納增值稅，不再繳納營(yíng)業(yè)稅。

　　政策解析

　　一、在中華人民共和國(guó)境內(nèi)（以下稱境內(nèi)）提供電信業(yè)服務(wù)的單位和個(gè)人，為增值稅納稅人，應(yīng)當(dāng)按照本通知和《財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于將鐵路運(yùn)輸和郵政業(yè)納入營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》（財(cái)稅〔2013〕106號(hào)）的規(guī)定繳納增值稅，不再繳納營(yíng)業(yè)稅。

　　政策解析：本條是關(guān)于納稅人和征收范圍的基本規(guī)定。

　　結(jié)合財(cái)稅〔2013〕106號(hào)的規(guī)定，試點(diǎn)納稅人應(yīng)當(dāng)是中華人民共和國(guó)境內(nèi)（以下稱境內(nèi)）的單位和個(gè)人，以及向境內(nèi)的單位和個(gè)人提供應(yīng)稅服務(wù)（含電信業(yè)服務(wù)）的境外單位或者個(gè)人。

　　政策實(shí)務(wù)操作要點(diǎn)：

　　1、結(jié)合本文第十條規(guī)定，明確電信業(yè)營(yíng)改增的時(shí)間，即自2014年6月1日起，將電信業(yè)服務(wù)納入營(yíng)改增范圍；

　　2、電信業(yè)營(yíng)改增的政策和操作，參考文件財(cái)稅〔2013〕106號(hào)和財(cái)稅﹝2014﹞43號(hào)，但是需要關(guān)注國(guó)家稅務(wù)總局出的后續(xù)的征納和發(fā)票管理文件；

　　3、自2014年6月1日起，提供電信業(yè)服務(wù)的單位和個(gè)人，為增值稅納稅人，應(yīng)按規(guī)定繳納增值稅，不再繳納營(yíng)業(yè)稅，也就是說(shuō)不是 “同時(shí)繳納”增值稅和營(yíng)業(yè)稅；

　　4、對(duì)于其他接受電信業(yè)應(yīng)稅服務(wù)的單位和個(gè)人，如非特殊情況，應(yīng)該自2014年6月1日起，取得電信業(yè)應(yīng)稅服務(wù)增值稅發(fā)票，否則接受電信業(yè)應(yīng)稅服務(wù)產(chǎn)生的成本和費(fèi)用不能在所得稅前扣除。

　　特殊情況是指“納稅人于本地區(qū)試點(diǎn)實(shí)施之日前提供改征增值稅的營(yíng)業(yè)稅應(yīng)稅服務(wù)并開(kāi)具營(yíng)業(yè)稅發(fā)票后，如發(fā)生服務(wù)中止、折讓、開(kāi)票有誤等情形，且不符合發(fā)票作廢條件的，向原主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申請(qǐng)開(kāi)具營(yíng)業(yè)稅紅字發(fā)票，不得開(kāi)具紅字專用發(fā)票。需重新開(kāi)具發(fā)票的，應(yīng)于前向原主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申請(qǐng)開(kāi)具營(yíng)業(yè)稅發(fā)票。

　　二、電信業(yè)服務(wù)納入財(cái)稅〔2013〕106號(hào)文件規(guī)定的應(yīng)稅服務(wù)范圍。具體應(yīng)稅服務(wù)范圍注釋為：

　　電信業(yè)，是指利用有線、無(wú)線的電磁系統(tǒng)或者光電系統(tǒng)等各種通信網(wǎng)絡(luò)資源，提供語(yǔ)音通話服務(wù)，傳送、發(fā)射、接收或者應(yīng)用圖像、短信等電子數(shù)據(jù)和信息的業(yè)務(wù)活動(dòng)。包括基礎(chǔ)電信服務(wù)和增值電信服務(wù)。

　　基礎(chǔ)電信服務(wù)，是指利用固網(wǎng)、移動(dòng)網(wǎng)、衛(wèi)星、互聯(lián)網(wǎng)，提供語(yǔ)音通話服務(wù)的業(yè)務(wù)活動(dòng)，以及出租或者出售帶寬、波長(zhǎng)等網(wǎng)絡(luò)元素的業(yè)務(wù)活動(dòng)。

　　增值電信服務(wù)，是指利用固網(wǎng)、移動(dòng)網(wǎng)、衛(wèi)星、互聯(lián)網(wǎng)、有線電視網(wǎng)絡(luò)，提供短信和彩信服務(wù)、電子數(shù)據(jù)和信息的傳輸及應(yīng)用服務(wù)、互聯(lián)網(wǎng)接入服務(wù)等業(yè)務(wù)活動(dòng)。衛(wèi)星電視信號(hào)落地轉(zhuǎn)接服務(wù)，按照增值電信服務(wù)計(jì)算繳納增值稅。

　　政策解析：本條是關(guān)于電信業(yè)服務(wù)具體應(yīng)稅服務(wù)范圍的規(guī)定。

　　結(jié)合財(cái)稅〔2013〕106號(hào)的規(guī)定，營(yíng)改增政策中所稱應(yīng)稅服務(wù)包括交通運(yùn)輸業(yè)（包括：陸路運(yùn)輸服務(wù)、水路運(yùn)輸服務(wù)、航空運(yùn)輸服務(wù)、管道運(yùn)輸服務(wù)）、郵政業(yè)（郵政普遍服務(wù)、郵政特殊服務(wù)、其他郵政服務(wù)）、電信業(yè)（基礎(chǔ)電信服務(wù)、增值電信服務(wù)）和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)（包括：研發(fā)和技術(shù)服務(wù)、信息技術(shù)服務(wù)、文化創(chuàng)意服務(wù)、物流輔助服務(wù)、有形動(dòng)產(chǎn)租賃服務(wù)、鑒證咨詢服務(wù)、廣播影視服務(wù)）。

　　同時(shí)需要關(guān)注，自2014年1月1日起，鐵路運(yùn)輸和郵政業(yè)納入全國(guó)范圍營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)；自2014年6月1日起，電信業(yè)納入全國(guó)范圍營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)。

　　政策實(shí)務(wù)操作要點(diǎn)：

　　1、因提供基礎(chǔ)電信服務(wù)和增值電信服務(wù)適用不同稅率，提供電信業(yè)服務(wù)的納稅人還是接受電信業(yè)服務(wù)的納稅人都需要?jiǎng)澐只A(chǔ)電信服務(wù)和增值電信服務(wù)的范圍：提供電信業(yè)服務(wù)的納稅人因銷項(xiàng)稅額直接影響自身稅負(fù)水平和不同稅率無(wú)法正確劃分產(chǎn)生稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)；接受電信業(yè)服務(wù)的納稅人因獲取的進(jìn)項(xiàng)稅額也影響到自身稅負(fù)水平。

　　2、提供電信業(yè)服務(wù)的納稅人企業(yè)可以采用列舉法或者排除法確定提供的應(yīng)稅服務(wù)屬于基礎(chǔ)電信服務(wù)還是增值電信服務(wù)范圍，可以關(guān)注以下幾個(gè)問(wèn)題：

　?。?）基礎(chǔ)電信服務(wù)范圍關(guān)鍵字“提供語(yǔ)音通話服務(wù)”和“出租或者出售帶寬、波長(zhǎng)等網(wǎng)絡(luò)元素”

　　提供語(yǔ)音通話服務(wù)：提供語(yǔ)音通話服務(wù)和互聯(lián)網(wǎng)語(yǔ)音服務(wù)等其他語(yǔ)音通話服務(wù)都屬于基礎(chǔ)電信服務(wù)；

　　出租或者出售帶寬、波長(zhǎng)等網(wǎng)絡(luò)元素：要關(guān)注“出租或者出售”的對(duì)象，如果“出租或者出售”對(duì)象屬于無(wú)實(shí)體的“無(wú)形”網(wǎng)絡(luò)元素，應(yīng)該屬于基礎(chǔ)電信服務(wù)；如果“出租或者出售”對(duì)象屬于實(shí)體設(shè)備“網(wǎng)絡(luò)元素”，應(yīng)該屬于有形動(dòng)產(chǎn)租賃服務(wù)或者出售貨物，如IDC業(yè)務(wù)（是電信部門利用已有的互聯(lián)網(wǎng)通信線路、帶寬資源，建立標(biāo)準(zhǔn)化的電信專業(yè)級(jí)機(jī)房環(huán)境，為企業(yè)、政府提供服務(wù)器托管、租用以及相關(guān)增值等方面的全方位服務(wù)）中的提供設(shè)備租賃；

　?。?）實(shí)務(wù)中增值電信服務(wù)范圍較基礎(chǔ)電信服務(wù)范圍更寬， 建議企業(yè)實(shí)務(wù)中采用排除法，除了基礎(chǔ)電信服務(wù)其他都為增值電信服務(wù)。

　　從企業(yè)價(jià)值最大化和降低稅負(fù)的角度上，對(duì)于提供一些范圍比較模棱兩可的電信業(yè)服務(wù)，企業(yè)應(yīng)會(huì)盡可能把一些業(yè)務(wù)都放到增值電信服務(wù)范圍。

　?。?）對(duì)于電信業(yè)營(yíng)改增，三大電信業(yè)已準(zhǔn)備近兩年時(shí)間，同時(shí)財(cái)政部和國(guó)家稅務(wù)總局也研究相當(dāng)長(zhǎng)的時(shí)間，試點(diǎn)時(shí)間從2014年1月1日到2014年4月1日，最后到2014年6月1日，所以電信服務(wù)范圍應(yīng)該較為成熟和具有可操作性。

　　三、提供基礎(chǔ)電信服務(wù)，稅率為11%。提供增值電信服務(wù)，稅率為6%。

　　政策解析：本條是關(guān)于電信業(yè)服務(wù)適用稅率的規(guī)定。

　　結(jié)合財(cái)稅〔2013﹞106號(hào)的規(guī)定，營(yíng)改增后提供應(yīng)稅服務(wù)的增值稅稅率：

　　1、提供有形動(dòng)產(chǎn)租賃服務(wù)，稅率為17%，如：電信設(shè)備的租賃。

　　特殊規(guī)定：根據(jù)財(cái)稅〔2013﹞106號(hào)）規(guī)定，試點(diǎn)納稅人中的一般納稅人，以試點(diǎn)實(shí)施之前購(gòu)進(jìn)或者自制的有形動(dòng)產(chǎn)為標(biāo)的物提供的經(jīng)營(yíng)租賃服務(wù)，試點(diǎn)期間可以選擇適用簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)算繳納增值稅。需要提醒的是，把握“試點(diǎn)實(shí)施之前”的實(shí)務(wù)理解，單純提供電信服務(wù)業(yè)的企業(yè)的“試點(diǎn)實(shí)施之前”應(yīng)該是“2014年6月1日前”。

　　2、提供交通運(yùn)輸業(yè)服務(wù)、郵政業(yè)服務(wù)、基礎(chǔ)電信服務(wù)，稅率為11%。

　　3、提供現(xiàn)代服務(wù)業(yè)服務(wù)（有形動(dòng)產(chǎn)租賃服務(wù)除外）、增值電信服務(wù)，稅率為6%。

　　4、財(cái)政部和國(guó)家稅務(wù)總局規(guī)定的應(yīng)稅服務(wù)，稅率為零。

　　需要關(guān)注，提供應(yīng)稅服務(wù)適用零稅率的范圍：

　?。?）境內(nèi)單位和個(gè)人提供的國(guó)際運(yùn)輸服務(wù)、向境外單位提供的研發(fā)服務(wù)和設(shè)計(jì)服務(wù)，適用增值稅零稅率

　　（2）航天運(yùn)輸服務(wù)參照國(guó)際運(yùn)輸服務(wù)，適用增值稅零稅率

　?。?）境內(nèi)的單位和個(gè)人提供的往返香港、澳門、臺(tái)灣的交通運(yùn)輸服務(wù)以及在香港、澳門、臺(tái)灣提供的交通運(yùn)輸服務(wù)（以下稱港澳臺(tái)運(yùn)輸服務(wù)），適用增值稅零稅率

　?。?）自2013年8月1日起，境內(nèi)的單位或個(gè)人提供程租服務(wù)，如果租賃的交通工具用于國(guó)際運(yùn)輸服務(wù)和港澳臺(tái)運(yùn)輸服務(wù)，由出租方按規(guī)定申請(qǐng)適用零稅率

　　5、增值稅征收率為3%：如提供通過(guò)衛(wèi)星提供的語(yǔ)音通話服務(wù)、電子數(shù)據(jù)和信息的傳輸服務(wù)

　　營(yíng)改增后提供應(yīng)稅服務(wù)的增值稅稅率具體如下表：

　　政策實(shí)務(wù)操作要點(diǎn)：

　　實(shí)務(wù)操作中，納稅人應(yīng)該關(guān)注提供適用不同稅率或者征稅率的應(yīng)稅服務(wù)的稅收處理原則。

　　納稅人提供適用不同稅率或者征稅率的應(yīng)稅服務(wù)，應(yīng)當(dāng)分別核算適用不同稅率或者征收率的銷售額；未分別核算的，從高適用稅率。即：應(yīng)當(dāng)分別核算銷售額；未分別核算的，從高適用稅率。

　　1、提供既有基礎(chǔ)電信服務(wù)（11%）又有增值電信服務(wù)（6%）的套餐，應(yīng)分別核算銷售額，未分別核算的，從高適用稅率

　　如：某資費(fèi)套餐=話音套餐+流量套餐+數(shù)據(jù)業(yè)務(wù)套餐

　　上述資費(fèi)套餐，話音套餐屬于提供基礎(chǔ)電信服務(wù)（11%），“流量套餐+數(shù)據(jù)業(yè)務(wù)套餐”屬于增值電信服務(wù)（6%），就應(yīng)分別核算銷售額，未分別核算的，從高適用稅率，但是現(xiàn)在關(guān)鍵問(wèn)題如何拆分各提供服務(wù)的銷售額。

　　營(yíng)改增前，提供電信服務(wù)業(yè)的企業(yè)應(yīng)該現(xiàn)有套餐拆分規(guī)則，從營(yíng)改增結(jié)構(gòu)性減稅的目標(biāo)及結(jié)算征納雙方的成本來(lái)說(shuō)，應(yīng)該沿用現(xiàn)有套餐拆分規(guī)則，但是考慮營(yíng)改增后，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)變更及稅種的變化，企業(yè)應(yīng)該和主管稅務(wù)機(jī)關(guān)做好解釋溝通工作。

　　如某家電信企業(yè)套餐拆分規(guī)則，是以各項(xiàng)業(yè)務(wù)的平均資費(fèi)的平均資費(fèi)（或者公允價(jià)值）以及套餐內(nèi)的實(shí)際使用量為標(biāo)準(zhǔn)，進(jìn)行銷售額分配計(jì)量，筆者參考具體公式：

　　基礎(chǔ)電信服務(wù)銷售額=資費(fèi)套餐總價(jià)×（∑基礎(chǔ)電信服務(wù)的平均資費(fèi)（或者公允價(jià)值）×套餐內(nèi)的實(shí)際使用量÷∑資費(fèi)套餐的平均資費(fèi)（或者公允價(jià)值）×套餐內(nèi)的實(shí)際使用量）

　　增值電信服務(wù)銷售額=資費(fèi)套餐總價(jià)×（∑增值電信服務(wù)的平均資費(fèi)（或者公允價(jià)值）×套餐內(nèi)的實(shí)際使用量÷∑資費(fèi)套餐的平均資費(fèi)（或者公允價(jià)值）×套餐內(nèi)的實(shí)際使用量）

　　2、其他類似月租費(fèi)等雜費(fèi)沒(méi)有對(duì)應(yīng)到基礎(chǔ)電信服務(wù)和增值電信服務(wù)的收入也應(yīng)該分別核算

　?。?）月保底、月租費(fèi)、沉淀資金、滯納金和違約金

　　財(cái)稅〔2013〕106號(hào)規(guī)定，銷售額，是指納稅人提供應(yīng)稅服務(wù)取得的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用，其中價(jià)外費(fèi)用，是指價(jià)外收取的各種性質(zhì)的價(jià)外收費(fèi)，但不包括同時(shí)符合下列條件代為收取的政府性基金或者行政事業(yè)性收費(fèi)。

　　根據(jù)上述規(guī)定，月保底、月租費(fèi)、停機(jī)保號(hào)、滯納金和違約金等同時(shí)收取的其他費(fèi)用屬于價(jià)外費(fèi)用，也屬于銷售額，但是沒(méi)有對(duì)應(yīng)具體具體的服務(wù)項(xiàng)目，可以分兩種情況處理：

　　類似月保底、月租費(fèi)、滯納金和違約金等費(fèi)用，是在提供電信服務(wù)同時(shí)收取，可以按照上述資費(fèi)套餐銷售額拆分方法計(jì)算，

　　類似停機(jī)保號(hào)等費(fèi)用，收取該類費(fèi)用沒(méi)有提供“電信服務(wù)”，無(wú)法按照上述資費(fèi)套餐銷售額拆分方法計(jì)算，筆者建議，應(yīng)該具體項(xiàng)目具體分析，如提供“停機(jī)保號(hào)”服務(wù)，考慮收取費(fèi)用的實(shí)質(zhì)，從應(yīng)稅服務(wù)范圍上來(lái)看，不屬于基礎(chǔ)電信服務(wù)，應(yīng)屬于提供增值電信服務(wù)，所以應(yīng)該按照增值電信服務(wù)適用的稅率來(lái)計(jì)算銷項(xiàng)稅額。

　　四、納稅人提供電信業(yè)服務(wù)時(shí)，附帶贈(zèng)送用戶識(shí)別卡、電信終端等貨物或者電信業(yè)服務(wù)的，應(yīng)將其取得的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用進(jìn)行分別核算，按各自適用的稅率計(jì)算繳納增值稅。

　　政策解析：本條是關(guān)于電信業(yè)服務(wù)“附帶贈(zèng)送用戶識(shí)別卡、電信終端等貨物或者電信業(yè)服務(wù)”經(jīng)營(yíng)模式的稅務(wù)處理規(guī)定

　　財(cái)稅〔2013﹞106號(hào)規(guī)定，試點(diǎn)納稅人兼有不同稅率或者征收率的銷售貨物、提供加工修理修配勞務(wù)或者應(yīng)稅服務(wù)的，應(yīng)當(dāng)分別核算適用不同稅率或征收率的銷售額，未分別核算銷售額的，按照以下方法適用稅率或征收率：

　?。ㄒ唬┘嬗胁煌惵实匿N售貨物、提供加工修理修配勞務(wù)或者應(yīng)稅服務(wù)的，從高適用稅率。

　?。ǘ┘嬗胁煌魇章实匿N售貨物、提供加工修理修配勞務(wù)或者應(yīng)稅服務(wù)的，從高適用征收率。

　?。ㄈ┘嬗胁煌惵屎驼魇章实匿N售貨物、提供加工修理修配勞務(wù)或者應(yīng)稅服務(wù)的，從高適用稅率。

　　政策實(shí)務(wù)操作要點(diǎn)：納稅人兼有不同稅率或者征收率的銷售貨物、提供加工修理修配勞務(wù)或者應(yīng)稅服務(wù)的稅收處理原則：

　　兼有不同稅率或者征收率的銷售貨物、提供加工修理修配勞務(wù)或者應(yīng)稅服務(wù)，應(yīng)當(dāng)分別核算適用不同稅率或者征收率的銷售額；未分別核算的，從高適用稅率。即：應(yīng)當(dāng)分別核算銷售額；未分別核算的，從高適用稅率

　　1、把握“用戶識(shí)別卡、電信終端等貨物”的范圍

　　“用戶識(shí)別卡、電信終端等貨物” 的范圍，不僅僅是用戶識(shí)別卡、電話機(jī)、手機(jī)登貨物，還有其他贈(zèng)送的適用17%/13%稅率的貨物，實(shí)務(wù)操作中附帶贈(zèng)送適用13%稅率的貨物很少；

　　2、分別核算銷售額的確定

　　分別核算銷售額的確定存在兩種可能：

　　（1）根據(jù)稅法原則規(guī)定，可按照各自公允價(jià)值標(biāo)準(zhǔn)分配電信業(yè)服務(wù)和貨物的銷售，即：

　　“附帶贈(zèng)送用戶識(shí)別卡、電信終端等貨物”的銷售額=總銷售額×（貨物公允價(jià)值÷電信業(yè)服務(wù)公允價(jià)值）

　?。?）按照《增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》視同銷售確定銷售額的方法，“附帶贈(zèng)送用戶識(shí)別卡、電信終端等貨物”的銷售額可以按照“按其他納稅人最近時(shí)期同類貨物的平均銷售價(jià)格確定”，即成本價(jià)確定。

　　對(duì)比兩種方法，考慮到貨物公允價(jià)值等于其成本價(jià)，一般情況下總銷售額低于總公允價(jià)值，從企業(yè)的稅負(fù)角度來(lái)說(shuō)，第一種方法更合適，但是從企業(yè)的實(shí)務(wù)操作角度來(lái)說(shuō)，第二種方法更簡(jiǎn)單。

　　附：《增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第十六條規(guī)定，納稅人有條例第七條所稱價(jià)格明顯偏低并無(wú)正當(dāng)理由或者有本細(xì)則第四條所列視同銷售貨物行為而無(wú)銷售額者，按下列順序確定銷售額：

　　（一）按納稅人最近時(shí)期同類貨物的平均銷售價(jià)格確定；

　?。ǘ┌雌渌{稅人最近時(shí)期同類貨物的平均銷售價(jià)格確定；

　　3、如何開(kāi)具發(fā)票

　　應(yīng)按照確認(rèn)的各自銷售額收入開(kāi)票，即按“附帶贈(zèng)送用戶識(shí)別卡、電信終端等貨物”的銷售額，開(kāi)具稅率17%的增值稅發(fā)票；按基礎(chǔ)電信服務(wù)的銷售額，開(kāi)具稅率11%的增值稅發(fā)票；按增值電信服務(wù)的銷售額，開(kāi)具稅率6%的增值稅發(fā)票。

　　4、需要提醒的是，“贈(zèng)送用戶識(shí)別卡、電信終端等貨物”，不屬于《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第四條規(guī)定的視同銷售中的第8種情形，不需要按照視同銷售處理。

　　五、中國(guó)移動(dòng)通信集團(tuán)公司、中國(guó)聯(lián)合網(wǎng)絡(luò)通信集團(tuán)有限公司、中國(guó)電信集團(tuán)公司及其成員單位通過(guò)手機(jī)短信公益特服號(hào)為公益性機(jī)構(gòu)（名單見(jiàn)附件）接受捐款服務(wù)，以其取得的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用，扣除支付給公益性機(jī)構(gòu)捐款后的余額為銷售額。

　　政策解析：本條是關(guān)于電信業(yè)服務(wù)“為公益性機(jī)構(gòu)（名單見(jiàn)附件）接受捐款服務(wù)”經(jīng)營(yíng)模式的稅務(wù)處理規(guī)定

　　電信業(yè)應(yīng)稅服務(wù)增值稅差額征稅，是指中國(guó)移動(dòng)通信集團(tuán)公司、中國(guó)聯(lián)合網(wǎng)絡(luò)通信集團(tuán)有限公司、中國(guó)電信集團(tuán)公司及其成員單位通過(guò)手機(jī)短信公益特服號(hào)為公益性機(jī)構(gòu)（名單見(jiàn)附件）接受捐款服務(wù)，以其取得的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用，扣除支付給公益性機(jī)構(gòu)捐款后的余額的不含稅余額為銷售額，作為增值稅計(jì)稅依據(jù)。

　　政策實(shí)務(wù)操作要點(diǎn)：

　　1、政策的關(guān)鍵點(diǎn)

　　（1）增值稅差額征稅應(yīng)稅服務(wù)范圍

　　通過(guò)手機(jī)短信公益特服號(hào)為公益性機(jī)構(gòu)（名單見(jiàn)附件）接受捐款服務(wù)。

　?。?）增值稅差額征稅適用納稅人范圍

　　中國(guó)移動(dòng)通信集團(tuán)公司、中國(guó)聯(lián)合網(wǎng)絡(luò)通信集團(tuán)有限公司、中國(guó)電信集團(tuán)公司及其成員單位，屬于財(cái)稅〔2014〕43號(hào)附件《手機(jī)短信公益特服號(hào)及公益性機(jī)構(gòu)名單》內(nèi)。

　?。?）扣除價(jià)款的憑證要求

　　根據(jù)財(cái)稅〔2013〕106號(hào)文件規(guī)定，試點(diǎn)納稅人從全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用中扣除價(jià)款，應(yīng)當(dāng)取得符合法律、行政法規(guī)和國(guó)家稅務(wù)總局有關(guān)規(guī)定的有效憑證。否則，不得扣除。上述憑證是指：

　　①支付給境內(nèi)單位或者個(gè)人的款項(xiàng)，以發(fā)票為合法有效憑證。

　?、谥Ц督o境外單位或者個(gè)人的款項(xiàng)，以該單位或者個(gè)人的簽收單據(jù)為合法有效憑證，稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)簽收單據(jù)有疑義的，可以要求其提供境外公證機(jī)構(gòu)的確認(rèn)證明。

　?、劾U納的稅款，以完稅憑證為合法有效憑證。

　?、苋谫Y性售后回租服務(wù)中向承租方收取的有形動(dòng)產(chǎn)價(jià)款本金，以承租方開(kāi)具的發(fā)票為合法有效憑證。

　　⑤扣除政府性基金或者行政事業(yè)性收費(fèi)，以省級(jí)以上財(cái)政部門印制的財(cái)政票據(jù)為合法有效憑證。

　?、迖?guó)家稅務(wù)總局規(guī)定的其他憑證。

　　也就是說(shuō)，中國(guó)移動(dòng)通信集團(tuán)公司、中國(guó)聯(lián)合網(wǎng)絡(luò)通信集團(tuán)有限公司、中國(guó)電信集團(tuán)公司及其成員單位，在實(shí)務(wù)操作中，應(yīng)該獲取到公益性機(jī)構(gòu)開(kāi)具“符合法律、行政法規(guī)和國(guó)家稅務(wù)總局有關(guān)規(guī)定的有效憑證”，才能差額納稅。

　　（4）差額發(fā)票的開(kāi)具

　　根據(jù)財(cái)稅〔2013〕106號(hào)文件規(guī)定向委托方收取的政府性基金或者行政事業(yè)性收費(fèi)，不得開(kāi)具增值稅專用發(fā)票，可以開(kāi)具增值稅普通發(fā)票，也就是說(shuō)接受公益捐款可開(kāi)具普通發(fā)票不開(kāi)具專用發(fā)票，開(kāi)票內(nèi)容建議為“代收捐款費(fèi)”，當(dāng)月收取的費(fèi)用剔除捐贈(zèng)后余額部分可開(kāi)專票；

　　（5）核算需要關(guān)注問(wèn)題

　　按照政策規(guī)定，“扣除支付給公益性機(jī)構(gòu)捐款額”應(yīng)該為含稅銷售額，在會(huì)計(jì)處理時(shí)計(jì)算“營(yíng)改增抵減的銷項(xiàng)稅額”和納稅申報(bào)填報(bào)時(shí)填寫(xiě)《增值稅納稅申報(bào)表附列資料（三）》應(yīng)該按照哪種適用的稅率計(jì)算和填報(bào)，可以按照以下辦法處理：

　　對(duì)納稅人兼營(yíng)不同稅率項(xiàng)目、免稅項(xiàng)目或非增值稅應(yīng)稅服務(wù)項(xiàng)目而無(wú)法準(zhǔn)確劃分差額征稅扣除項(xiàng)目金額的，按下列公式計(jì)算：

　　某項(xiàng)目分?jǐn)偪煽鄢牟铑~金額＝當(dāng)期無(wú)法劃分的全部差額征稅金額×該項(xiàng)目營(yíng)業(yè)額（銷售額）÷（當(dāng)期全部銷售額+當(dāng)期全部營(yíng)業(yè)額）

　　非增值稅應(yīng)稅服務(wù)營(yíng)業(yè)額、免征增值稅項(xiàng)目銷售額不得計(jì)入增值稅可扣除的差額征稅金額

　　2、會(huì)計(jì)處理

　?。?）一般納稅人的會(huì)計(jì)處理

　　一般納稅人提供應(yīng)稅服務(wù)，試點(diǎn)期間按照營(yíng)業(yè)稅改征增值稅有關(guān)規(guī)定允許從銷售額中扣除其支付給非試點(diǎn)納稅人價(jià)款的，應(yīng)在“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅”科目下增設(shè)“營(yíng)改增抵減的銷項(xiàng)稅額”專欄，用于記錄該企業(yè)因按規(guī)定扣減銷售額而減少的銷項(xiàng)稅額；同時(shí)，“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”、“主營(yíng)業(yè)務(wù)成本”等相關(guān)科目應(yīng)按經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)的種類進(jìn)行明細(xì)核算。

　　企業(yè)接受應(yīng)稅服務(wù)時(shí)，按規(guī)定允許扣減銷售額而減少的銷項(xiàng)稅額，借記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（營(yíng)改增抵減的銷項(xiàng)稅額）”科目，按實(shí)際支付或應(yīng)付的金額與上述增值稅額的差額，借記“主營(yíng)業(yè)務(wù)成本”等科目，按實(shí)際支付或應(yīng)付的金額，貸記“銀行存款”、“應(yīng)付賬款”等科目。

　　對(duì)于期末一次性進(jìn)行賬務(wù)處理的企業(yè)，期末，按規(guī)定當(dāng)期允許扣減銷售額而減少的銷項(xiàng)稅額，借記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（營(yíng)改增抵減的銷項(xiàng)稅額）”科目，貸記“主營(yíng)業(yè)務(wù)成本”等科目。

　　（二）小規(guī)模納稅人的會(huì)計(jì)處理

　　小規(guī)模納稅人提供應(yīng)稅服務(wù)，試點(diǎn)期間按照營(yíng)業(yè)稅改征增值稅有關(guān)規(guī)定允許從銷售額中扣除其支付給非試點(diǎn)納稅人價(jià)款的，按規(guī)定扣減銷售額而減少的應(yīng)交增值稅應(yīng)直接沖減“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅”科目。

　　企業(yè)接受應(yīng)稅服務(wù)時(shí)，按規(guī)定允許扣減銷售額而減少的應(yīng)交增值稅，借記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅”科目，按實(shí)際支付或應(yīng)付的金額與上述增值稅額的差額，借記“主營(yíng)業(yè)務(wù)成本”等科目，按實(shí)際支付或應(yīng)付的金額，貸記“銀行存款”、“應(yīng)付賬款”等科目。

　　對(duì)于期末一次性進(jìn)行賬務(wù)處理的企業(yè)，期末，按規(guī)定當(dāng)期允許扣減銷售額而減少的應(yīng)交增值稅，借記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅”科目，貸記“主營(yíng)業(yè)務(wù)成本”等科目。

　　筆者建議，考慮到接受捐款的數(shù)額小、筆數(shù)多及捐款額稅率的換算，采用期末一次性進(jìn)行賬務(wù)處理，可以按公益機(jī)構(gòu)名稱或特服號(hào)碼進(jìn)行明細(xì)核算。

　　3、增值稅差額征稅填報(bào)實(shí)務(wù)提醒

　?。?）一般納稅人填報(bào)實(shí)務(wù)

　　一般納稅人需要填寫(xiě)《增值稅納稅申報(bào)表附列資料（三）》（應(yīng)稅服務(wù)扣除項(xiàng)目明細(xì)），從表中可以看出，要求按17%稅率的有形動(dòng)產(chǎn)租賃服務(wù)、11%稅率的應(yīng)稅服務(wù)、6%稅率的應(yīng)稅服務(wù)、3%征收率的應(yīng)稅服務(wù)、免抵退稅的應(yīng)稅服務(wù)和免稅的應(yīng)稅服務(wù)項(xiàng)目分別填列，同時(shí)從表中還可以看出，上述項(xiàng)目需要填寫(xiě)期初余額、本期發(fā)生額、本期可抵減金額、本期實(shí)際抵減金額和期末余額。

　　需要提醒的是，期初余額、本期發(fā)生額、本期可抵減金額、本期實(shí)際抵減金額和期末余額，都是含稅“額”額。

　?、俸怂阋?/p>

　　納稅人兼有多項(xiàng)差額征稅應(yīng)稅服務(wù)經(jīng)營(yíng)項(xiàng)目的，應(yīng)根據(jù)適用的差額征稅政策按具體應(yīng)稅服務(wù)項(xiàng)目、免稅和免抵退稅應(yīng)稅服務(wù)項(xiàng)目分別核算含稅銷售額、扣除項(xiàng)目金額和計(jì)稅銷售額。如：同時(shí)經(jīng)營(yíng)交通運(yùn)輸服務(wù)、貨物代理、報(bào)關(guān)代理、融資租賃服務(wù)、適用免稅應(yīng)稅服務(wù)和出口免抵退稅應(yīng)稅服務(wù)的納稅人，應(yīng)對(duì)上述不同項(xiàng)目及不同稅率或征收率的應(yīng)稅服務(wù)項(xiàng)目分別核算含稅銷售額、扣除項(xiàng)目金額和計(jì)稅銷售額。

　　需分別核算的上述扣稅項(xiàng)目金額包括：期初余額、本期發(fā)生額、本期可抵減金額、本期實(shí)際抵減金額和期末余額。

　?、诋?dāng)期扣除支付的規(guī)定

　　當(dāng)期發(fā)生屬于規(guī)定扣除項(xiàng)目支付給其他單位或個(gè)人的價(jià)款，除有形動(dòng)產(chǎn)融資租賃外，可以全部計(jì)入當(dāng)期允許扣除項(xiàng)目申報(bào)扣除。

　　當(dāng)期允許扣除的支付給其他單位或個(gè)人的價(jià)款=上期轉(zhuǎn)入本期允許扣除的支付給其他單位或個(gè)人的價(jià)款余額＋本期發(fā)生的允許扣除的支付給其他單位或個(gè)人的價(jià)款

　　當(dāng)期允許扣除的支付給其他單位或個(gè)人的價(jià)款小于等于當(dāng)期取得的全部含稅價(jià)款和價(jià)外費(fèi)用的，當(dāng)期實(shí)際扣除的價(jià)款為當(dāng)期允許扣除的支付給其他單位或個(gè)人的價(jià)款。

　　當(dāng)期允許扣除的支付給其他單位或個(gè)人的價(jià)款大于當(dāng)期取得的全部含稅價(jià)款和價(jià)外費(fèi)用的，當(dāng)期實(shí)際扣除的價(jià)款為當(dāng)期取得的全部含稅價(jià)款和價(jià)外費(fèi)用。

　　需要提醒的是，取得的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用不足以抵減允許扣除項(xiàng)目金額，截至本地區(qū)試點(diǎn)實(shí)施之日前尚未扣除的部分，不得在計(jì)算試點(diǎn)納稅人本地區(qū)試點(diǎn)實(shí)施之日（含）后的銷售額時(shí)予以抵減，應(yīng)當(dāng)向主管地方稅務(wù)機(jī)關(guān)申請(qǐng)退還營(yíng)業(yè)稅。

　　（2）小規(guī)模納稅人

　　小規(guī)模納稅人需要填寫(xiě)《增值稅納稅申報(bào)表（適用于小規(guī)模納稅人）附列資料》，需要提醒的是：

　?、龠m用于應(yīng)稅服務(wù)有扣除項(xiàng)目的小規(guī)模納稅人填報(bào)

　?、诟鳈诖紊陥?bào)項(xiàng)目均不包含免征增值稅的應(yīng)稅服務(wù)數(shù)據(jù)，

　?、鄯謩e核算的上述扣除項(xiàng)目金額包括：期初余額、本期發(fā)生額、本期扣除額和期末余額。

　　④期初余額、本期發(fā)生額、本期扣除額和期末余額，都是含稅“額”額。

　　六、境內(nèi)單位和個(gè)人向中華人民共和國(guó)境外單位提供電信業(yè)服務(wù)，免征增值稅。

　　政策解析：本條是對(duì)提供電信服務(wù)征稅范圍的特殊規(guī)定。

　　需要關(guān)注該條免征增值稅的適用條件，避免縮小或者擴(kuò)大稅收優(yōu)惠的范圍。征增值稅的適用條件是，只要提供電信業(yè)服務(wù)的接受對(duì)象是境外單位，無(wú)論在境內(nèi)還是在境外提供都可以享受免征增值稅的稅收優(yōu)惠政策；另只有提供電信業(yè)服務(wù)的接受對(duì)象是境外單位才能免征增值稅，如在境外為境內(nèi)單位提供電信業(yè)服務(wù)就不屬于免征范圍。

　　政策實(shí)務(wù)操作要點(diǎn)：

　　1、免征增值稅項(xiàng)目進(jìn)項(xiàng)稅額的確認(rèn)

　　（1）具體規(guī)定

　　財(cái)稅〔2013〕106號(hào)文件規(guī)定，下列項(xiàng)目的進(jìn)項(xiàng)稅額不得從銷項(xiàng)稅額中抵扣：

　　（一）用于適用簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)稅項(xiàng)目、非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目、免征增值稅項(xiàng)目、集體福利或者個(gè)人消費(fèi)的購(gòu)進(jìn)貨物、接受的加工修理修配勞務(wù)或者應(yīng)稅服務(wù)。其中涉及的固定資產(chǎn)、專利技術(shù)、非專利技術(shù)、商譽(yù)、商標(biāo)、著作權(quán)、有形動(dòng)產(chǎn)租賃，僅指專用于上述項(xiàng)目的固定資產(chǎn)、專利技術(shù)、非專利技術(shù)、商譽(yù)、商標(biāo)、著作權(quán)、有形動(dòng)產(chǎn)租賃。

　　需要關(guān)注的是有以下幾點(diǎn)

　?。?）涉及的固定資產(chǎn)、專利技術(shù)、非專利技術(shù)、商譽(yù)、商標(biāo)、著作權(quán)、有形動(dòng)產(chǎn)租賃，僅指專用于上述項(xiàng)目的，對(duì)兼用于增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目和上述項(xiàng)目情況的，其進(jìn)項(xiàng)稅額準(zhǔn)予全部抵扣；

　?。?）不動(dòng)產(chǎn)，是指不能移動(dòng)或者移動(dòng)后會(huì)引起性質(zhì)、形狀改變的財(cái)產(chǎn)，包括建筑物、構(gòu)筑物和其他土地附著物。

　　納稅人新建、改建、擴(kuò)建、修繕、裝飾不動(dòng)產(chǎn)，均屬于不動(dòng)產(chǎn)在建工程。

　　具體參考《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣問(wèn)題的通知》（財(cái)稅〔2009〕113號(hào)）規(guī)定：

　　《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第二十三條第二款所稱建筑物，是指供人們?cè)谄鋬?nèi)生產(chǎn)、生活和其他活動(dòng)的房屋或者場(chǎng)所，具體為《固定資產(chǎn)分類與代碼》（GB/T14885-1994）中代碼前兩位為“02”的房屋；所稱構(gòu)筑物，是指人們不在其內(nèi)生產(chǎn)、生活的人工建造物，具體為《固定資產(chǎn)分類與代碼》（GB/T14885-1994）中代碼前兩位為“03”的構(gòu)筑物；所稱其他土地附著物，是指礦產(chǎn)資源及土地上生長(zhǎng)的植物。

　　《固定資產(chǎn)分類與代碼》（GB/T14885-1994）電子版可在財(cái)政部或國(guó)家稅務(wù)總局網(wǎng)站查詢。

　　以建筑物或者構(gòu)筑物為載體的附屬設(shè)備和配套設(shè)施，無(wú)論在會(huì)計(jì)處理上是否單獨(dú)記賬與核算，均應(yīng)作為建筑物或者構(gòu)筑物的組成部分，其進(jìn)項(xiàng)稅額不得在銷項(xiàng)稅額中抵扣。附屬設(shè)備和配套設(shè)施是指：給排水、采暖、衛(wèi)生、通風(fēng)、照明、通訊、煤氣、消防、中央空調(diào)、電梯、電氣、智能化樓宇設(shè)備和配套設(shè)施。

　?。ǘ┓钦p失的購(gòu)進(jìn)貨物及相關(guān)的加工修理修配勞務(wù)或者交通運(yùn)輸業(yè)服務(wù)。

　　需要關(guān)注的是，非正常損失，是指因管理不善造成被盜、丟失、霉?fàn)€變質(zhì)的損失，以及被執(zhí)法部門依法沒(méi)收或者強(qiáng)令自行銷毀的貨物。

　?。ㄈ┓钦p失的在產(chǎn)品、產(chǎn)成品所耗用的購(gòu)進(jìn)貨物（不包括固定資產(chǎn)）、加工修理修配勞務(wù)或者交通運(yùn)輸業(yè)服務(wù)。

　　需要關(guān)注的是，綜（二）和（三）點(diǎn)，非正常損失的購(gòu)進(jìn)相關(guān)應(yīng)稅服務(wù)及在產(chǎn)品、產(chǎn)成品所耗用相關(guān)應(yīng)稅服務(wù)，需要轉(zhuǎn)出僅指交通運(yùn)輸業(yè)服務(wù)，不包括其他應(yīng)稅服務(wù)（如鑒證咨詢等）。

　?。ㄋ模┙邮艿穆每瓦\(yùn)輸服務(wù)。

　?。?）簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)稅項(xiàng)目、非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目、免征增值稅項(xiàng)目涉及進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出的實(shí)務(wù)操作步驟

　　第一步：核算直接“用于適用簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)稅項(xiàng)目、非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目、免征增值稅項(xiàng)目、集體福利或者個(gè)人消費(fèi)的購(gòu)進(jìn)貨物、接受的加工修理修配勞務(wù)或者應(yīng)稅服”，簡(jiǎn)稱“直接不得抵扣項(xiàng)目”

　　第二步：剔除“無(wú)法劃分不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額”中可以抵扣的項(xiàng)目

　　因涉及的固定資產(chǎn)、專利技術(shù)、非專利技術(shù)、商譽(yù)、商標(biāo)、著作權(quán)、有形動(dòng)產(chǎn)租賃，僅指專用于上述項(xiàng)目的，對(duì)兼用于增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目和上述項(xiàng)目情況的，其進(jìn)項(xiàng)稅額準(zhǔn)予全部抵扣，也就是說(shuō)“無(wú)法劃分不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額”中涉及的固定資產(chǎn)、專利技術(shù)、非專利技術(shù)、商譽(yù)、商標(biāo)、著作權(quán)、有形動(dòng)產(chǎn)租賃是可以抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，就需要把“無(wú)法劃分不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額”中涉及的固定資產(chǎn)、專利技術(shù)、非專利技術(shù)、商譽(yù)、商標(biāo)、著作權(quán)、有形動(dòng)產(chǎn)租賃的進(jìn)項(xiàng)稅額剔除。

　　第三步：計(jì)算“無(wú)法劃分不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額”中不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額

　　適用一般計(jì)稅方法的納稅人，兼營(yíng)簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)稅項(xiàng)目、非增值稅應(yīng)稅服務(wù)、免征增值稅項(xiàng)目而無(wú)法劃分不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額的，按照下列公式計(jì)算不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額：

　　不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額＝當(dāng)期無(wú)法劃分的全部進(jìn)項(xiàng)稅額×（當(dāng)期簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)稅項(xiàng)目銷售額+非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)營(yíng)業(yè)額+免稅增值稅項(xiàng)目銷售額）÷（當(dāng)期全部銷售額+當(dāng)期全部營(yíng)業(yè)額）

　　主管稅務(wù)機(jī)關(guān)可以按照上述公式依據(jù)年度數(shù)據(jù)對(duì)不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額進(jìn)行清算。

　　實(shí)務(wù)操作中需要關(guān)注的是，不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額應(yīng)該剔除“涉及的固定資產(chǎn)、專利技術(shù)、非專利技術(shù)、商譽(yù)、商標(biāo)、著作權(quán)、有形動(dòng)產(chǎn)租賃的進(jìn)項(xiàng)稅額”。

　　第四步：計(jì)算不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額總數(shù)

　　不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額總數(shù)=第一步直接不得抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額＋第三步計(jì)算得出“不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額”

　　具體示意圖如下圖：

　　2、免征增值稅項(xiàng)目會(huì)計(jì)處理

　　納稅人提供應(yīng)稅服務(wù)取得按稅法規(guī)定的免征增值稅收入時(shí)，借記“銀行存款”、“應(yīng)收賬款”、“應(yīng)收票據(jù)”等科目，貸記“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”、“其他業(yè)務(wù)收入”等科目。

　　［例］某電信企業(yè)2014年12月17日為境外單位企業(yè)在境內(nèi)提供提供電信業(yè)服務(wù)，取得收入500萬(wàn)元。企業(yè)應(yīng)作的會(huì)計(jì)分錄為：

　　借：銀行存款　　5000000

　　　貸：其他業(yè)務(wù)收入　　5000000

　　七、以積分兌換形式贈(zèng)送的電信業(yè)服務(wù)，不征收增值稅。

　　政策解析：本條是對(duì)提供電信服務(wù)征稅范圍的特殊規(guī)定。即以積分兌換形式贈(zèng)送的電信業(yè)服務(wù)，不征收增值稅，另財(cái)稅（2013）106號(hào)文件規(guī)定航空運(yùn)輸企業(yè)提供的旅客利用里程積分兌換的航空運(yùn)輸服務(wù)，不征收增值稅。

　　政策實(shí)務(wù)操作要點(diǎn)：

　　電信業(yè)服務(wù)包括基礎(chǔ)電信服務(wù)和增值電信服務(wù)，其中提供基礎(chǔ)電信服務(wù)，稅率為11%；提供增值電信服務(wù)，稅率為6%，因提供電信業(yè)服務(wù)業(yè)存在稅率差，在不影響消費(fèi)者獲贈(zèng)的“額度”，從降低企業(yè)稅負(fù)角度上，建議企業(yè)積分兌換形式贈(zèng)送基礎(chǔ)電信服務(wù)，盡量不贈(zèng)送增值電信服務(wù)。

　　八、在2015年12月31日以前，境內(nèi)單位中的一般納稅人通過(guò)衛(wèi)星提供的語(yǔ)音通話服務(wù)、電子數(shù)據(jù)和信息的傳輸服務(wù)，可以選擇按照簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)算繳納增值稅。

　　政策解析：本條是對(duì)提供電信服務(wù)計(jì)稅方法的特殊規(guī)定。

　　需要關(guān)注該條簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)算繳納增值稅的適用條件，簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)算繳納增值稅的適用條件是，提供電信業(yè)服務(wù)的媒介是通過(guò)“通過(guò)衛(wèi)星”和提供的服務(wù)是“語(yǔ)音通話服務(wù)、電子數(shù)據(jù)和信息的傳輸服務(wù)”。

　　另外需要關(guān)注核算要求，一般納稅人提供財(cái)政部和國(guó)家稅務(wù)總局規(guī)定的特定應(yīng)稅服務(wù)，可以選擇適用簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)稅，但一經(jīng)選擇，36個(gè)月內(nèi)不得變更。

　　政策實(shí)務(wù)操作要點(diǎn)：

　　1、企業(yè)可能涉及到提供按照簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)算繳納增值稅應(yīng)稅服務(wù)包括：

　　（1）在2015年12月31日以前，境內(nèi)單位中的一般納稅人通過(guò)衛(wèi)星提供的語(yǔ)音通話服務(wù)、電子數(shù)據(jù)和信息的傳輸服務(wù)，可以選擇按照簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)算繳納增值稅

　?。?）試點(diǎn)納稅人中的一般納稅人提供的公共交通運(yùn)輸服務(wù)，可以選擇按照簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)算繳納增值稅。公共交通運(yùn)輸服務(wù)，包括輪客渡、公交客運(yùn)、地鐵、城市輕軌、出租車、長(zhǎng)途客運(yùn)、班車。其中，班車，是指按固定路線、固定時(shí)間運(yùn)營(yíng)并在固定站點(diǎn)?？康倪\(yùn)送旅客的陸路運(yùn)輸。

　?。?）試點(diǎn)納稅人中的一般納稅人，以該地區(qū)試點(diǎn)實(shí)施之日前購(gòu)進(jìn)或者自制的有形動(dòng)產(chǎn)為標(biāo)的物提供的經(jīng)營(yíng)租賃服務(wù)，試點(diǎn)期間可以選擇按照簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)算繳納增值稅。

　?。?）自本地區(qū)試點(diǎn)實(shí)施之日起至2017年12月31日，被認(rèn)定為動(dòng)漫企業(yè)的試點(diǎn)納稅人中的一般納稅人，為開(kāi)發(fā)動(dòng)漫產(chǎn)品提供的動(dòng)漫腳本編撰、形象設(shè)計(jì)、背景設(shè)計(jì)、動(dòng)畫(huà)設(shè)計(jì)、分鏡、動(dòng)畫(huà)制作、攝制、描線、上色、畫(huà)面合成、配音、配樂(lè)、音效合成、剪輯、字幕制作、壓縮轉(zhuǎn)碼（面向網(wǎng)絡(luò)動(dòng)漫、手機(jī)動(dòng)漫格式適配）服務(wù)，以及在境內(nèi)轉(zhuǎn)讓動(dòng)漫版權(quán)（包括動(dòng)漫品牌、形象或者內(nèi)容的授權(quán)及再授權(quán)），可以選擇按照簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)算繳納增值稅。

　　動(dòng)漫企業(yè)和自主開(kāi)發(fā)、生產(chǎn)動(dòng)漫產(chǎn)品的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)和認(rèn)定程序，按照《文化部、財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)<動(dòng)漫企業(yè)認(rèn)定管理辦法（試行）>的通知》（文市發(fā)〔2008〕51號(hào)）的規(guī)定執(zhí)行。

　?。?）試點(diǎn)納稅人中的一般納稅人提供的電影放映服務(wù)、倉(cāng)儲(chǔ)服務(wù)、裝卸搬運(yùn)服務(wù)和收派服務(wù)，可以選擇按照簡(jiǎn)易計(jì)稅辦法計(jì)算繳納增值稅。

　　（5）試點(diǎn)納稅人中的一般納稅人兼有銷售貨物、提供加工修理修配勞務(wù)的，凡未規(guī)定可以選擇按照簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)算繳納增值稅的，其全部銷售額應(yīng)一并按照一般計(jì)稅方法計(jì)算繳納增值稅。

　　2、簡(jiǎn)易計(jì)稅方法的應(yīng)納稅額的計(jì)算

　　簡(jiǎn)易計(jì)稅方法的應(yīng)納稅額，是指按照銷售額和增值稅征收率計(jì)算的增值稅額，不得抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。應(yīng)納稅額計(jì)算公式：

　　應(yīng)納稅額=銷售額×征收率

　　3、簡(jiǎn)易計(jì)稅方法項(xiàng)目進(jìn)項(xiàng)稅額的確認(rèn)及計(jì)算進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出，請(qǐng)參考“第六條”的解讀；

　　4、兼營(yíng)簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)稅項(xiàng)目會(huì)計(jì)處理

　　一般納稅人提供適用簡(jiǎn)易計(jì)稅方法應(yīng)稅服務(wù)的，借記“銀行存款”、“應(yīng)收賬款”、“應(yīng)收票據(jù)”等科目，貸記“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”、“其他業(yè)務(wù)收入”等科目，貸記“應(yīng)交稅費(fèi)——未交增值稅”科目。

　　需要提醒的是，此處就不應(yīng)計(jì)入“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)），理由是：因?yàn)槿绻麑春?jiǎn)易辦法計(jì)算出的應(yīng)納增值稅計(jì)入”應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）“科目，則在計(jì)算本期應(yīng)納稅額或期末留抵稅額的時(shí)候，這部分應(yīng)交增值稅就必然會(huì)參與抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。實(shí)際上，無(wú)論是舊稅法下一般納稅人適用的增值稅納稅申報(bào)表，還是根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于調(diào)整增值稅納稅申報(bào)有關(guān)事項(xiàng)的通知》（國(guó)稅函〔2008〕1075號(hào)）規(guī)定，這部分應(yīng)交增值稅都是單獨(dú)填入”按簡(jiǎn)易辦法計(jì)算的應(yīng)納稅額“中，與其他業(yè)務(wù)的”應(yīng)納稅額“或”期末留抵稅額“分別計(jì)算的。此次”營(yíng)改增“申報(bào)表的填寫(xiě)也繼續(xù)遵循這一原則。

　　一般納稅人提供適用簡(jiǎn)易計(jì)稅方法應(yīng)稅服務(wù)，發(fā)生《試點(diǎn)實(shí)施辦法》第十一條所規(guī)定情形視同提供應(yīng)稅服務(wù)應(yīng)繳納的增值稅額，借記“營(yíng)業(yè)外支出”、“應(yīng)付利潤(rùn)”等科目，貸記“應(yīng)交稅費(fèi)——未交增值稅”科目。

　　5、兼營(yíng)簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)稅選擇

　　一般納稅人需綜合判斷是否采用簡(jiǎn)易計(jì)稅方法，不一定采用簡(jiǎn)易計(jì)稅方法就“省稅”、“節(jié)稅”。例如：集團(tuán)下屬公司之間提供“通過(guò)衛(wèi)星提供的語(yǔ)音通話服務(wù)、電子數(shù)據(jù)和信息的傳輸服務(wù)”，若選擇適用簡(jiǎn)易計(jì)稅方法，提供服務(wù)的一方，不能抵扣進(jìn)項(xiàng)，接受服務(wù)的一方也不能抵扣進(jìn)項(xiàng)；若未選擇適用簡(jiǎn)易計(jì)稅方法，提供服務(wù)方，能抵扣進(jìn)項(xiàng)，雖開(kāi)出11%/6%稅率的專項(xiàng)發(fā)票，但是接受服務(wù)方能抵扣進(jìn)項(xiàng)，整體相互抵消，如以集團(tuán)整體來(lái)算是否“省稅”、“節(jié)稅”，則未選擇適用簡(jiǎn)易計(jì)稅方法更加“省稅”、“節(jié)稅”。

　　九、《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)<營(yíng)業(yè)稅稅目注釋（試行稿）>的通知》（國(guó)稅發(fā)〔1993〕149號(hào)）中，郵電通信業(yè)稅目停止執(zhí)行。

　　政策解析：本條是對(duì)第一條的補(bǔ)充規(guī)定。

　　提供電信業(yè)服務(wù)的單位和個(gè)人，為增值稅納稅人，應(yīng)當(dāng)按照相關(guān)規(guī)定繳納增值稅，不再繳納營(yíng)業(yè)稅，也就是說(shuō)郵電通信業(yè)稅目完成了應(yīng)有的歷史使命，相應(yīng)郵電通信業(yè)稅目停止執(zhí)行。

　　十、本通知自2014年6月1日起執(zhí)行。各地要高度重視電信業(yè)營(yíng)改增試點(diǎn)工作，切實(shí)加強(qiáng)試點(diǎn)工作的組織領(lǐng)導(dǎo)，周密安排，明確責(zé)任，采取各種有效措施，做好試點(diǎn)前的各項(xiàng)準(zhǔn)備以及試點(diǎn)過(guò)程中的監(jiān)測(cè)分析和宣傳解釋等工作，確保改革的平穩(wěn)、有序、順利進(jìn)行。遇到問(wèn)題及時(shí)向財(cái)政部和國(guó)家稅務(wù)總局反映。

　　政策解析：本條明確規(guī)定了該政策的執(zhí)行時(shí)間，即從2014年6月1日起，將電信業(yè)納入營(yíng)改增試點(diǎn)范圍，同時(shí)對(duì)各省、自治區(qū)、直轄市、計(jì)劃單列市財(cái)政廳（局）、國(guó)家稅務(wù)局、地方稅務(wù)局，財(cái)務(wù)局提出工作的要求。