新增值稅法下納稅籌劃探討

hulameng 2010-11-20

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新增值稅法下納稅籌劃探討

期數(shù)： 2010年7期下欄目：財(cái)稅金融作者：陳磊來(lái)源：中國(guó)集體經(jīng)濟(jì)

摘要：納稅籌劃是為了實(shí)現(xiàn)降低納稅成本和納稅風(fēng)險(xiǎn)而進(jìn)行的，納稅籌劃是企業(yè)的一個(gè)最基本的經(jīng)濟(jì)行為。文章主要對(duì)新增值稅法下的納稅籌劃進(jìn)行了說(shuō)明，探討了納稅籌劃的原則，進(jìn)而對(duì)稅收籌劃的各種不同方式進(jìn)行了闡述。關(guān)鍵詞：增值稅；納稅籌劃；原則；價(jià)值最大化增值稅是我國(guó)第一大稅種，在經(jīng)濟(jì)生活中占有重要地位。我國(guó)新的《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例》自2009年1月1日起施行。依據(jù)我國(guó)現(xiàn)行流轉(zhuǎn)稅制，增值稅屬于價(jià)外稅。在產(chǎn)品的生產(chǎn)銷(xiāo)售的增值鏈條上，增值稅逐環(huán)節(jié)轉(zhuǎn)嫁，并由最終消費(fèi)者承擔(dān)。表面看來(lái)，增值稅不會(huì)對(duì)這些生產(chǎn)和銷(xiāo)售企業(yè)產(chǎn)生影響，而事實(shí)上并非如此。一、納稅籌劃及其原則增值稅是對(duì)在中華人民共和國(guó)境內(nèi)銷(xiāo)售貨物或者提供加工、修理修配勞務(wù)，進(jìn)口貨物的單位和個(gè)人，就其取得的貨物或應(yīng)稅勞務(wù)銷(xiāo)售額，以及進(jìn)口貨物金額計(jì)算稅款，并實(shí)行稅款抵扣制度的一種流轉(zhuǎn)稅。增值稅的稅基廣闊，具有不重復(fù)征收的特點(diǎn)。納稅籌劃是指在符合稅法精神的前提下，納稅人利用稅法的特定條款和規(guī)定，并借助一定的方法和技術(shù)，通過(guò)對(duì)尚未發(fā)生或已發(fā)生的應(yīng)稅行為進(jìn)行合理的籌劃和安排，從而在實(shí)現(xiàn)降低納稅成本和納稅風(fēng)險(xiǎn)的基礎(chǔ)上實(shí)現(xiàn)企業(yè)價(jià)值最大化的活動(dòng)。納稅籌劃是為了同時(shí)達(dá)到兩個(gè)目的：減輕稅收負(fù)擔(dān)和實(shí)現(xiàn)稅收零風(fēng)險(xiǎn)。如果企業(yè)開(kāi)展納稅籌劃活動(dòng)后，沒(méi)有減輕稅收負(fù)擔(dān)，那么其納稅籌劃是失敗的；但如果企業(yè)在減輕稅收負(fù)擔(dān)的同時(shí)，稅收風(fēng)險(xiǎn)卻大幅度提升，其納稅籌劃活動(dòng)同樣不能成功，而且納稅籌劃需要企業(yè)在稅法所允許的范圍內(nèi)，通過(guò)對(duì)經(jīng)營(yíng)、投資、理財(cái)、組織、交易等各項(xiàng)活動(dòng)進(jìn)行事先的合理安排。很顯然，納稅籌劃是企業(yè)一個(gè)最基本的經(jīng)濟(jì)行為。納稅籌劃主要遵循的原則有合法性原則、事先性原則、成本效益原則、重要性原則等，納稅籌劃可以通過(guò)不同方式進(jìn)行。二、關(guān)于納稅人身份選擇的納稅籌劃稅法上，增值稅的納稅人分為一般納稅人和小規(guī)模納稅人，兩者的征收方法、稅率（征收率）存在一定的區(qū)別，導(dǎo)致稅負(fù)和利潤(rùn)也存在差異。從進(jìn)項(xiàng)稅額來(lái)看，一般納稅人享有稅款抵扣；而小規(guī)模納稅人進(jìn)項(xiàng)稅款支出只能計(jì)入企業(yè)成本，但降低了企業(yè)所得稅的稅負(fù)。從銷(xiāo)售看，購(gòu)貨方可以憑從一般納稅人處取得的有效發(fā)票抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額；但是對(duì)于不能抵扣進(jìn)項(xiàng)的購(gòu)貨方和最終消費(fèi)者，寧愿從小規(guī)模納稅人處購(gòu)買(mǎi)，因?yàn)樾∫?guī)模納稅人的征收率低，所以售價(jià)一般也較低，這樣會(huì)對(duì)兩者的銷(xiāo)售情況造成一定的影響。因此，一般納稅人和小規(guī)模納稅人的稅負(fù)高低視具體情況而定，一般采用增值率籌劃法、抵扣率籌劃法或成本利潤(rùn)率籌劃來(lái)確定兩類納稅人的稅負(fù)平衡點(diǎn)。通過(guò)稅負(fù)平衡點(diǎn)的計(jì)算。企業(yè)可以合理合法地選擇稅負(fù)較輕的增值稅納稅人身份。另外，在利用納稅人身份進(jìn)行增值稅稅務(wù)籌劃時(shí)，不僅需要把握兩類納稅人的認(rèn)定條件，降低涉稅風(fēng)險(xiǎn)，還要兼顧企業(yè)成本效益原則，考慮其他方面的成本和非貨幣損益等。三、增值稅銷(xiāo)售方式選擇的納稅籌劃在企業(yè)的銷(xiāo)售活動(dòng)中，為了達(dá)到促銷(xiāo)的目的，往往采取諸如打折、買(mǎi)一送一或買(mǎi)十送一等多種多樣的銷(xiāo)售方式。這里僅就打折銷(xiāo)售和贈(zèng)送實(shí)物做一下比較。折扣銷(xiāo)售是指銷(xiāo)貨方在銷(xiāo)售貨物或應(yīng)稅勞務(wù)時(shí)，因購(gòu)貨方購(gòu)貨數(shù)量較大等原因，而給予購(gòu)貨方的價(jià)格優(yōu)惠，如購(gòu)買(mǎi)10件該產(chǎn)品，給予價(jià)格折扣10％，購(gòu)買(mǎi)20件該產(chǎn)品，給予價(jià)格折扣20％等。由于折扣是在實(shí)現(xiàn)銷(xiāo)售時(shí)同時(shí)發(fā)生的，因此，稅法規(guī)定：如果銷(xiāo)售額和折扣額在同一張發(fā)票上分別注明，可按折扣后的余額作為銷(xiāo)售額計(jì)算增值稅；而采取實(shí)物折扣的銷(xiāo)售方式，其實(shí)質(zhì)是將貨物無(wú)償贈(zèng)送他人的行為。根據(jù)《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第四條規(guī)定，將貨物無(wú)償贈(zèng)送他人，無(wú)論贈(zèng)送的貨物是自己生產(chǎn)的還是委托他人加工的或購(gòu)進(jìn)的，均應(yīng)視同銷(xiāo)售貨物計(jì)算繳納增值稅。也就是說(shuō)，一般情況下采取實(shí)物折扣方法銷(xiāo)售貨物，折扣的實(shí)物不論會(huì)計(jì)上如何處理，均應(yīng)按規(guī)定視同銷(xiāo)售計(jì)算繳納增值稅。因此，為了減少增值稅的納稅支出，企業(yè)應(yīng)將實(shí)物贈(zèng)送改為打折銷(xiāo)售。企業(yè)在選擇方案時(shí)，除了考慮增值稅的稅負(fù)外，還應(yīng)考慮其他各稅的負(fù)擔(dān)情況，如贈(zèng)送實(shí)物或現(xiàn)金，還要由商家代繳個(gè)人所得稅，對(duì)其獲得的利潤(rùn)還要上繳所得稅等等。只有進(jìn)行綜合全面地籌劃，才能使企業(yè)降低稅收成本，獲得最大的經(jīng)濟(jì)利益。四、混合銷(xiāo)售行為的稅收籌劃稅法對(duì)混合銷(xiāo)售行為，是按“經(jīng)營(yíng)主業(yè)”來(lái)確定征稅的，只選擇一個(gè)稅種：增值稅或營(yíng)業(yè)稅。在實(shí)際經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中，企業(yè)的兼營(yíng)和混合銷(xiāo)售往往同時(shí)進(jìn)行，在稅收籌劃時(shí)，如果企業(yè)選擇繳納增值稅，只要使應(yīng)稅貨物的銷(xiāo)售額占到總銷(xiāo)售額的50％以上；如果企業(yè)選擇繳納營(yíng)業(yè)稅，只要使應(yīng)稅勞務(wù)占到總銷(xiāo)售額50％以上。也就是企業(yè)完全可以通過(guò)控制應(yīng)稅貨物和應(yīng)稅勞務(wù)的所占比例，來(lái)達(dá)到選擇作為低稅負(fù)稅種的納稅人的目的。企業(yè)可以通過(guò)變更“經(jīng)營(yíng)主業(yè)”來(lái)選擇稅負(fù)較輕的稅種。但在實(shí)際業(yè)務(wù)中，有些企業(yè)卻不能輕易地變更經(jīng)營(yíng)主業(yè)，這就要根據(jù)企業(yè)的實(shí)際情況，采取靈活多樣的方法來(lái)調(diào)整經(jīng)營(yíng)范圍或核算方式，規(guī)避增值稅的繳納。五、兼營(yíng)行為的稅收籌劃在增值稅的兼營(yíng)行為中，同一稅種稅率不同，無(wú)論是否分開(kāi)核算都要征收增值稅，沒(méi)有籌劃的余地；而對(duì)于不同稅種的兼營(yíng)，即對(duì)營(yíng)業(yè)稅的各種勞務(wù)的兼營(yíng)，企業(yè)可以選擇是否分開(kāi)核算，來(lái)確定是繳納增值稅還是營(yíng)業(yè)稅。繳納增值稅的企業(yè)，如果該企業(yè)是增值稅的一般納稅人，因?yàn)樘峁?yīng)稅勞務(wù)時(shí)，可以得到的允許抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額少，所以選擇分開(kāi)核算分別納稅有利；如果該企業(yè)是增值稅小規(guī)模納稅人，則要比較一下增值稅的含稅征收率和該企業(yè)適用的營(yíng)業(yè)稅稅率，若企業(yè)所適用的營(yíng)業(yè)稅的稅率高于增值稅的含稅征收率，選擇不分開(kāi)核算有利。繳納營(yíng)業(yè)稅的企業(yè)。由于企業(yè)原來(lái)是營(yíng)業(yè)稅納稅人，轉(zhuǎn)而從事增值稅的貨物銷(xiāo)售或勞務(wù)提供時(shí)，一般是按增值稅小規(guī)模納稅人方式來(lái)征稅，這與小規(guī)模納稅人提供營(yíng)業(yè)稅的應(yīng)稅勞務(wù)的籌劃方法一樣。六、延緩納稅方式的籌劃企業(yè)銷(xiāo)售收入實(shí)現(xiàn)的時(shí)間和結(jié)算方式緊密聯(lián)系，不同的結(jié)算方式意味著資金的流入時(shí)間不同，稅法對(duì)銷(xiāo)售收入時(shí)間的確定與現(xiàn)實(shí)中資金的流入有出入。《增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》規(guī)定：一是采取直接收款方式銷(xiāo)售貨物，不論貨物是否發(fā)出，均為收到銷(xiāo)售額或取得索取銷(xiāo)售額的憑據(jù)，并將提貨單交給買(mǎi)方的當(dāng)天；二是采取托收承付和委托銀行收款方式銷(xiāo)售貨物，為發(fā)出貨物并辦妥托收手續(xù)的當(dāng)天；三是采取賒銷(xiāo)和分期收款方式銷(xiāo)售貨物，為按合同約定的收款日期的當(dāng)天；四是采取預(yù)收貨款方式銷(xiāo)售貨物，為貨物發(fā)出的當(dāng)天；五是委托其他納稅人代銷(xiāo)貨物，為收到代銷(xiāo)單位銷(xiāo)售的代銷(xiāo)清單的當(dāng)天；六是銷(xiāo)售應(yīng)稅勞務(wù)，為提供勞務(wù)同時(shí)收訖銷(xiāo)售額或取得索取銷(xiāo)售額的憑據(jù)的當(dāng)天；七是納稅人視同銷(xiāo)售貨物行為為貨物移送的當(dāng)天。企業(yè)在選擇銷(xiāo)售結(jié)算方式與時(shí)間時(shí)，可考慮的納稅籌劃有以下幾種方式：第一，盡量采取有利于本企業(yè)的結(jié)算方式，如預(yù)收貨款比現(xiàn)貨銷(xiāo)售好，現(xiàn)貨銷(xiāo)售比賒銷(xiāo)好。但有一點(diǎn)必須明確：采取何種結(jié)算方式并不僅僅從納稅籌劃的角度來(lái)考慮，更重要的是由公司的銷(xiāo)售戰(zhàn)略來(lái)決定。如果賒銷(xiāo)或者賒銷(xiāo)期限的延長(zhǎng)能夠使銷(xiāo)售量大增，以致于抵消賒銷(xiāo)占用的資金所帶來(lái)的塤失，則應(yīng)該采取賒銷(xiāo)政策或延長(zhǎng)賒銷(xiāo)期限。第二，盡量延后納稅的時(shí)間或使現(xiàn)金流入時(shí)間與納稅時(shí)間匹配。采取賒銷(xiāo)和分期付款結(jié)算方式的，納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間為銷(xiāo)售合同規(guī)定的收款日期的當(dāng)天；采取預(yù)收賬款結(jié)算方式的，納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間為發(fā)出貨物的當(dāng)天；采取托收承付或委托銀行收款方式的，納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間為發(fā)出貨物并辦妥托收手續(xù)的當(dāng)天等。事實(shí)上，增值稅稅務(wù)籌劃所涉及的方面還有很多，本文僅從以上幾個(gè)方面做了簡(jiǎn)單的討論。需要注意的是，企業(yè)對(duì)增值稅進(jìn)行稅務(wù)籌劃必須依據(jù)相關(guān)稅收法律、法規(guī)，結(jié)合自身的具體情況，同時(shí)考慮到對(duì)其他稅種稅負(fù)的影響，有時(shí)還要與企業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略結(jié)合起來(lái)，做到整體稅務(wù)籌劃，以達(dá)到整體降低成本、獲取收益的目的。最后，還需要我們注意的是，企業(yè)對(duì)增值稅進(jìn)行稅務(wù)籌劃，應(yīng)事先得到稅務(wù)機(jī)關(guān)的批準(zhǔn)與認(rèn)可，以降低稅務(wù)籌劃風(fēng)險(xiǎn)，獲得正當(dāng)?shù)墓?jié)稅效益。（作者單位：撫順礦業(yè)集團(tuán)煤炭銷(xiāo)售分公司財(cái)務(wù)部）

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