管理會計的十大誤區(qū)

陽光男孩007007 2021-09-21

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本文以《新時代會計體系建設(shè)的誤區(qū)與思考》為題發(fā)表在2021年7月23日的《中國會計報》第15版，發(fā)表有刪節(jié)。

如下轉(zhuǎn)載為作者原稿原文。

在過去的幾年時間里，從會計理論界到實務(wù)界，我國已經(jīng)形成了研究探索、實施實踐管理會計的良好氛圍，管理會計指引體系建設(shè)基本完成，大量理論研究成果和優(yōu)秀實踐案例不斷涌現(xiàn)，管理會計在推動我國會計轉(zhuǎn)型、企業(yè)價值創(chuàng)造等方面都產(chǎn)生了積極作用。當然，我們也觀察到，在管理會計持續(xù)受到關(guān)注的大背景下，會計理論界和實務(wù)界對管理會計卻有不少誤解甚至錯誤的認識和做法，部分培訓(xùn)機構(gòu)、咨詢機構(gòu)和職業(yè)組織有意無意地誤導(dǎo)了管理會計的理論與實踐，管理會計理論研究和實踐走了不少彎路，甚至走偏了方向。部分推行管理會計工具方法的企事業(yè)單位，徒有其表、未見其效，不僅未能取得預(yù)期效果，反而浪費了大量人力物力資源。筆者認為，管理會計理論研究、實務(wù)推廣和咨詢培訓(xùn)過程中存在的以下十大誤區(qū)，亟需進一步澄清認識。

管理會計的邊界在哪里？管理會計的學(xué)科屬性是什么？

管理會計的邊界決定了管理會計的職能，決定了管理會計到底做什么，也決定了管理會計在公司治理和管理運營中的地位和作用。管理會計肇始于20世紀初興起的科學(xué)管理，最初的重點是成本管理與控制，以至到現(xiàn)在國外出版的很多管理會計教科書仍稱作《成本管理會計》。隨著管理會計的發(fā)展演變，它不斷融入、整合其他學(xué)科的很多內(nèi)容，不斷擴充、不斷豐富發(fā)展。例如，管理會計中的項目投資決策方法，實際上屬于工程經(jīng)濟學(xué)的范疇；價值工程，實際上是工程技術(shù)理論，是美國通用電氣公司工程師所發(fā)現(xiàn)的在保證產(chǎn)品功能前提下降低成本的一種技術(shù)經(jīng)濟分析方法；財務(wù)共享則是信息化條件下財務(wù)會計工作組織方式變革，是網(wǎng)絡(luò)技術(shù)、影像技術(shù)以及組織再造理論的綜合運用；業(yè)績評價的理論與方法，很多屬于人力資源管理范疇，如此等等?，F(xiàn)在，這些內(nèi)容都被納入管理會計。管理會計已經(jīng)發(fā)展成為一門交叉學(xué)科，融合了管理學(xué)、工程經(jīng)濟學(xué)、組織行為學(xué)，行為心理學(xué)、人力資源管理等眾多學(xué)科。

當然，管理會計的內(nèi)涵與外延肯定會與時俱進，其內(nèi)容與方法也必然會隨著時代發(fā)展、技術(shù)進步及其他學(xué)科的發(fā)展而不斷發(fā)展與完善，這是所有學(xué)科發(fā)展的正常規(guī)律，無可厚非。但是，現(xiàn)在理論界有一種趨勢和偏好，就是不斷把公司治理、企業(yè)文化、風(fēng)險控制、網(wǎng)絡(luò)技術(shù)甚至內(nèi)部控制等內(nèi)容都統(tǒng)統(tǒng)塞到管理會計中，管理會計的內(nèi)容不斷泛化、這是管理會計無法承受之重，不利于管理會計發(fā)展。因為任何學(xué)科也都有自己的邊界，不可能無限放大與任意延展。企業(yè)管理和公司運作中，各項職能既有分工，又有協(xié)作，管理會計不可能無所不包、無所不能。

研究和劃分管理會計邊界，就不能不涉及另外一個主題——管理會計到底是“管理”的成分大，還是“會計”的成分大？“管理會計”到底是管理學(xué)范疇，還是會計學(xué)范圍？筆者認為，管理會計雖然名為“會計”，其實它與傳統(tǒng)的財務(wù)會計基本沒有太多關(guān)系，兩者的概念、理論、方法完全不同，把管理會計歸入管理學(xué)更為恰當。甚至有專家戲稱，“Management Accounting”譯為“管理會計”實屬謬誤，譯為“管理算計”或更加確當。

管理會計學(xué)科與管理會計實務(wù)也不完全相同，管理會計教科書中的內(nèi)容、管理會計指引中的內(nèi)容，企業(yè)管理實務(wù)中并不一定由管理會計承擔，更不一定由會計部門承擔。管理會計不是直接決策，而是“參與”決策。管理會計的核心任務(wù)是提供相關(guān)的信息，“協(xié)助”管理層進行決策。

管理會計是高不可攀的獨門秘技嗎？

部分理論和實務(wù)工作者，有意無意地把管理會計包裝成高高在上、高不可攀、晦澀難懂但卻一試就靈的秘技。這是對管理會計的極大誤解，不利于管理會計的普及，不利于培養(yǎng)管理層和會計人員的管理會計思維。其實，管理會計的工具方法，既有通俗易懂、非常平實的工具方法，也有實施復(fù)雜、關(guān)系全局的工具方法，但大部分都是通俗易懂的很接地氣的思想和方法，也是我們?nèi)粘Ｉ羁吹靡姟⒚弥臇|西。管理會計的理念方法，很多是日常生活的提煉與總結(jié)，也是我們?nèi)粘Ｉ罱?jīng)常使用的工具。例如，買房還貸時“等額還款”與“等本還款”兩種償還方式，就是管理會計中的現(xiàn)值計算與決策問題；“覆水難收”這樣一個使用頻率極高的中國成語，體現(xiàn)的就是“沉沒成本”思想；菜市場里賣菜的阿姨，她知道上午的菜價要高，而收攤時給錢就賣，實際上就是在運用變動成本、固定成本和沉沒成本等管理會計的概念在做生意。

有些管理人員，他可能從來沒聽說過管理會計，但他的決策、思維和分析卻融會貫通了管理會計思維。筆者認為，一個優(yōu)秀的CEO，必定是一個優(yōu)秀的管理會計師，福耀玻璃集團董事長曹德旺就是一個典型。美國前總統(tǒng)奧巴馬監(jiān)制的《美國工廠》在網(wǎng)上熱播后，曹德旺在接受中央電視臺訪談時，詳細分析了中國與美國的生產(chǎn)成本，就是非常好的成本分析案例。他說，福耀玻璃之所以去美國投資，是因為美國現(xiàn)在舉國上下在推動恢復(fù)制造業(yè)大國的地位，招商強度比中國還高。在美國俄亥俄州建的那個工廠18萬平方米，總投資大概4000萬美元，美國政府補貼超過4000萬美金。美國的天然氣每立方9美分，只有中國的五分之一；每度電4.5美分，不到3毛人民幣，也是中國的一半；汽油價反映到運輸成本里面去，運輸成本也是中國的一半。但美國的人工貴。白領(lǐng)成本相對便宜，比如說中國一個白領(lǐng)1萬元人民幣，美國是3萬元人民幣，而藍領(lǐng)卻差8倍。在中國生產(chǎn)一片玻璃，人工成本是1.2美元，在美國是8美元。但是，中國做完后再運到美國去，運輸成本是5.5美元，關(guān)稅要交1.8美元，運費加稅收可以頂它的工資。美國的其他材料都比中國便宜，還有個人所得稅比中國低。通過這個案例可以發(fā)現(xiàn)，管理會計就是“算計”，曹德旺把賬算的很精明。難道曹德旺不是一名優(yōu)秀的管理會計師嗎？

記得幾年前有一位大公司高管根據(jù)自己在上海乘坐出租車的經(jīng)歷寫了一篇很火的網(wǎng)文，題目是《一位上海出租車司機給我上的MBA課》，講述了一位上海出租車司機對自己運營出租車業(yè)務(wù)的成本分析、候客地點、乘客選擇、行車路線等經(jīng)營策略，獲得了遠超同行的豐厚收益。這位出租車司機的分析與思維方法，也是活生生的管理會計案例。因此，我們認為，管理會計一定是接地氣、出效益的實用工具方法，絕不是高不可攀、花里胡哨的術(shù)語、模型和工具。

實施管理會計是依靠外力推動還是內(nèi)力驅(qū)動？

前已述及，管理會計產(chǎn)生于20世紀初的美國，是泰羅制科學(xué)管理、流水線大生產(chǎn)的產(chǎn)物，是市場經(jīng)濟條件下企業(yè)殘酷競爭、瘋狂追逐利潤的產(chǎn)物。管理會計不同于財務(wù)會計：財務(wù)會計的職能主要是向外部使用者提供財務(wù)信息，幫助投資者、債權(quán)人及利益相關(guān)者作出投資或信貸決策，具有強制性、標準化等特點；管理會計主要是向內(nèi)部管理層提供財務(wù)或非財務(wù)信息，幫助管理者作出更好的管理決策，具有自主性、個性化等特點。因此，管理會計完全服從和服務(wù)于內(nèi)部管理需要，是企業(yè)追求效益、提升價值創(chuàng)造能力的內(nèi)在要求。管理會計的推廣與實施，決不能靠行政命令來推廣，更不能搞成大呼隆的“形象工程”和“政績工程”。企業(yè)管理層要有自己的定力與判斷，切實根據(jù)企業(yè)需要，把控實施管理會計的節(jié)奏、范圍和力度，才能取得應(yīng)有效果。

管理會計活動能脫離財務(wù)會計而單獨存在嗎？

管理會計的各種教科書在介紹管理會計時，無一例外都強調(diào)管理會計是從財務(wù)會計分離出去的一個分支，似乎管理會計脫胎于財務(wù)會計，它天生就是一門會計學(xué)科。其實，如果真的追根溯源，最初的管理會計還真的與財務(wù)會計沒有多大關(guān)系。20世紀初，標準成本、差異分析和預(yù)算控制等方法是為了配合科學(xué)管理而創(chuàng)造出來的，重心是優(yōu)化內(nèi)部管理，提升生產(chǎn)效率與工作效率，與會計核算沒有一點關(guān)系?？茖W(xué)管理的創(chuàng)始人泰羅本身是工程師而非會計師，科學(xué)管理的理念、方法與會計也沒有任何聯(lián)系。二戰(zhàn)以后發(fā)展起來的責任會計、本—量—利分析等管理會計的專門方法，與會計的差距越來越大。因此，筆者認為，管理會計是獨立于財務(wù)會計而單獨產(chǎn)生的一門學(xué)科，是獨立于財務(wù)會計工作而獨立存在的一項管理工作。

認真研究財政部發(fā)布的管理會計應(yīng)用指引就會發(fā)現(xiàn)，絕大多數(shù)管理會計工具方法與財務(wù)會計并無任何關(guān)系。如果說管理會計與財務(wù)會計有些關(guān)系，那就是兩者共用少量的數(shù)據(jù)，也就是所謂的“數(shù)出同源”。當然，盡管管理會計與財務(wù)會計部分數(shù)據(jù)的數(shù)據(jù)源相同，但由于處理理念和處理方法不同，最后的結(jié)果和用途毫無聯(lián)系可言。因此，筆者認為，管理會計活動完全可以脫離財務(wù)會計工作而單獨運行，管理會計系統(tǒng)主要是自行收集數(shù)據(jù)、加工數(shù)據(jù)以及解釋和使用數(shù)據(jù)。

企業(yè)需要設(shè)立單獨的管理會計部門嗎？

事實上，每個企業(yè)的組織框架、部門劃分、職能分工、管理層級與管理幅度各不相同，部門設(shè)置與職責分工也不盡相同。據(jù)筆者所知，尚沒有企業(yè)專門設(shè)置一個“管理會計部”，專門負責管理會計的推廣與實施工作。企業(yè)的管理會計職能往往是融入其他相關(guān)部門：有的企業(yè)將推行實施管理會計的職能歸入“財務(wù)部”，也有的企業(yè)將這一職能納入內(nèi)控部門，甚至也有企業(yè)并在績效管理部門。

總之，推廣實施管理會計并不必然需要設(shè)置單獨的職能部門。單位切不可盲目貪大求洋，應(yīng)該根據(jù)企業(yè)的實際情況靈活掌握與設(shè)置，沒有必要一上來就擴充機構(gòu)、擴編人員。

實施管理會計工具方法一定會產(chǎn)生經(jīng)濟效益嗎？

管理會計的使命與宗旨的確是追求經(jīng)濟效益與價值創(chuàng)造，但實施了管理會計卻未必一定會產(chǎn)生經(jīng)濟效益。主要原因包括：一是實施管理會計不單是財務(wù)部門的事情，需要企業(yè)高層與業(yè)務(wù)部門的積極參與和配合，還要投入大量人力物力，實施初期很難產(chǎn)生效益。二是如果管理會計提供的信息不準確，不但不會產(chǎn)生效益，反而會誤導(dǎo)管理層決策，直接導(dǎo)致?lián)p失。三是管理會計實施后的效益產(chǎn)生與價值創(chuàng)造是一個循序漸進的過程，不可能產(chǎn)生立竿見影的效果。

單位是不是應(yīng)該一次性實施所有的管理會計工具方法？

管理會計工具方法紛繁復(fù)雜、不斷發(fā)展與更新。由于管理會計工具方法涵蓋管理流程中的所有環(huán)節(jié)，從預(yù)算、運營到績效考核都有相應(yīng)的工具方法。因此，單位既沒有必要，也沒有可能一次性實施所有的管理會計工具方法。務(wù)實的選擇和策略是首先選擇單位管理中最需要、最容易出成果的領(lǐng)域推行管理會計。因為這種策略見效快、實施成本低，容易得到高層及業(yè)務(wù)部門的支持。當然，實施管理會計肯定是一個長期的、反復(fù)的、不斷完善與提高的過程，不可能一蹴而就。發(fā)展到一定階段后，單位就應(yīng)對管理會計實施進行頂層設(shè)計與架構(gòu)搭建，明確實施管理會計的目標、部門和工具方法等。在實施管理會計的初期，切忌盲目地一擁而上。

越新穎、越高級、越復(fù)雜的管理會計工具方法效果好嗎？

在管理會計領(lǐng)域，學(xué)界不斷推出名目繁多、眼花繚亂的新概念、新方法、新模型。面對快速發(fā)展的管理會計理論，很多企業(yè)無所適從、很難抉擇。很多人錯誤地認為，管理會計的工具方法越新穎、越高級、越復(fù)雜，效果就越好，從而盲目跟風(fēng)，不斷地引進、實施所謂的新方法與新技術(shù)，結(jié)果不僅沒有取得應(yīng)有效果，反而導(dǎo)致不斷折騰、重復(fù)投入、業(yè)務(wù)部門反感和相關(guān)信息前后矛盾。

例如，許多管理會計專家大力推薦的作業(yè)成本法（ABC），其實在許多企業(yè)并不適用。運用作業(yè)成本法的前提是企業(yè)間接費用分配不精確，從而可能導(dǎo)致產(chǎn)品定價不正確，影響企業(yè)的銷售和獲利、影響部門的考核與獎懲。必須注意的是，采用作業(yè)成本法后，企業(yè)的總成本并沒有發(fā)生變化，只是間接費用在不同產(chǎn)品之間的分配發(fā)生了變化。可見，單一產(chǎn)品生產(chǎn)企業(yè)不需要采用作業(yè)成本法，間接費用分配準確的企業(yè)也不需要采用作業(yè)成本法，即使間接費用分配不夠精確但不影響產(chǎn)品定價決策的企業(yè)也不需要采用作業(yè)成本法。而且由于實施作業(yè)成本法需要精確劃分作業(yè)、資源，許多業(yè)務(wù)流程必須相應(yīng)改變，需要投入大量的人力與物力。本質(zhì)上，作業(yè)成本法不是一種成本控制方法，而是一種成本精細化分配方法。但是，成本精細化計算的初衷是為了正確地進行產(chǎn)品定價決策。如果忘記了運用作業(yè)成本法的這一“初心”，盲目實施作業(yè)成本法就一定會走彎路，得不償失。

我們觀察到，部分企業(yè)甚至連財務(wù)會計核算這些基礎(chǔ)工作都沒做好，卻盲目地實施所謂高大上的管理會計工具方法，結(jié)果適得其反、南轅北轍。

存在放之四海而皆準的“最佳”或者“標桿”管理會計工具方法嗎？

管理會計工具方法極具個性，世界上絕對不存在通用的所謂“最優(yōu)”工具方法。一種管理會計工具方法，在此企業(yè)有效，在彼企業(yè)卻未必有效。這是因為，企業(yè)發(fā)展階段、商業(yè)模式、產(chǎn)品或服務(wù)、技術(shù)及企業(yè)文化各不相同，同樣的工具方法產(chǎn)生的效果就可能大相徑庭。因此，企業(yè)只能參考借鑒其他企業(yè)成功的管理會計實踐，根據(jù)企業(yè)自身的實踐與環(huán)境進行必要的適應(yīng)性改造和消化性吸收，千萬不能照抄照搬其他企業(yè)的做法和模型。例如，海爾的“人單合一”，在很多方面與日本京瓷的阿米巴相似；不同企業(yè)的經(jīng)濟增加值（EVA），凈利潤調(diào)整項目就有很大差異；不同企業(yè)實施的平衡計分卡（BSC），維度劃分與指標設(shè)計卻千差萬別。千萬不要幻想從其他企業(yè)學(xué)一種工具方法或者從教科書上抄一種工具方法，就會產(chǎn)生管理奇跡。管理是一門藝術(shù)，不是自然科學(xué)，管理會計沒有一成不變的公式和模型。

實施管理會計必須同步上線信息系統(tǒng)嗎？

管理會計是輔助企業(yè)管理的工具，信息系統(tǒng)也是一種工具，二者之間沒有必然的聯(lián)系，管理會計的各項功能未必一定要通過信息系統(tǒng)來實現(xiàn)。當然應(yīng)該承認，良好的管理會計信息系統(tǒng)，肯定能夠提高管理會計的信息搜集能力、信息處理速度和綜合分析能力，能夠提高管理會計與其他信息系統(tǒng)及業(yè)務(wù)部門的整合能力。但是，如果管理會計信息系統(tǒng)無法實現(xiàn)與業(yè)務(wù)系統(tǒng)、財務(wù)會計信息系統(tǒng)的集成與整合，無法實現(xiàn)信息共享，管理會計信息系統(tǒng)就只能是一個信息孤島，無法發(fā)揮應(yīng)有的功能，反而會因為巨大的投入、繁瑣的流程、重復(fù)的處理等，為管理會計實施增加阻力和障礙。因此，對于中小型企業(yè)、管理會計剛起步的企業(yè)，不建議盲目上馬管理會計信息系統(tǒng)，更不要上馬投資巨大、獨立運行的管理會計信息系統(tǒng)。管理會計信息系統(tǒng)必須與會計核算系統(tǒng)、業(yè)務(wù)系統(tǒng)整合考慮與設(shè)計。

來源：中國會計報、YCY會計行業(yè)觀察