引言：本文以行政單位實例詳細地解析預算會計新舊科目銜接的過程，及檢驗銜接是否正確，該例對事業(yè)單位、行業(yè)事業(yè)單位理解新舊銜接的邏輯和做法也有借鑒作用。本文之所以要把簡單例子進行細致地解析，旨在幫助那些有習慣性財務會計思維的會計人員/審計人員能更好地理解預算會計的目標和邏輯。政府會計準則制度實施采用“雙功能”（財務會計+預算會計）模式，但目前部門和單位仍有不少會計人員，審計部門及事務所的審計師們，因原有專業(yè)背景之故，在預算會計科目做新舊銜接時，缺乏對增減事項的邏輯認識，也缺乏對銜接檢驗的過程。再次希望本文有助于單位做好政府會計的新舊銜接及其他相關工作。

（一） 根據(jù)原賬編制2018年12月31日的科目余額表。

例：某省直行政單位沒有基建業(yè)務，根據(jù)原賬直接編制2018年12月31日的科目余額表（表1）

（備注：上述表1的數(shù)據(jù)做了比例調(diào)減處理，不影響分析說明）

分析：在表1科目余額表中，

1、黃色陰影部分是要注意庫存現(xiàn)金和銀行存款應當是賬實相符的；

2、粉色陰影部分是需要做驗證的，由于行政單位存貨（395）、固定資產(chǎn)（9880）、無形資產(chǎn)（25）在原制度中是要做雙分錄的，計入資產(chǎn)基金，并同時計入收支，因此，需要檢驗他們的合計數(shù)是否等于資產(chǎn)基金（10300），如果相等，表明記賬正確，在新舊銜接時不涉及預算會計調(diào)整；

3、其他無陰影顏色的科目需對原賬科目余額逐項進行分析，比如是否存在暫收暫付事項，及是否存在需要調(diào)整的增減事項（按照資金性質(zhì)分析）。

（二） 根據(jù)上述分析結果填寫《附表2：行政單位原會計科目余額明細表二》

例：該行政單位根據(jù)財會[2018]3號附件銜接規(guī)定（P16）填寫的附表2如下所示：

分析：在附表2《行政單位原會計科目余額明細表二》中，要分析填列的內(nèi)容如下：

1、暫收暫付事項。見附表2黃色陰影部分，在其他應收款中存在暫付款項，暫借給職工資金（4）；在其他應付款中有暫存款項，押金（200）雖該資金按照當?shù)刎斦笊侠U專戶，但該資金并不納入2018年決算口徑。

2、需要調(diào)整的增減事項。由于這些事項會導致原賬虛增或虛減凈資產(chǎn)，需要按照資金性質(zhì)把他們找出來。主要有兩類：

第一類調(diào)減事項。即與預算資金相關的非貨幣性流動資產(chǎn)事項，具體有兩種，一種是資金未收，已計收入，如應收賬款、其他應收款等；還有一種是資金已付，未計支出。例：在本例中，該行政單位中沒有涉及這些調(diào)減事項。

第二類調(diào)增事項。即與預算資金相關的負債事項，具體也有兩種，一是資金未付，已計支出，如應付賬款、應付職工薪酬、應繳稅費、其他應付款等；二是資金已收，未計收入，如預收賬款等。

在本例中，見附表2棕色陰影部分，該行政單位有已計支出，但資金未付的應繳稅費，其中：財政資金（39），非財政專項資金（4）；其他應付款，財政資金（2）。請注意，這些資金在分析時容易被忽略，需要對原賬的業(yè)務進行完整地分析，就會發(fā)現(xiàn)它們與支出有關，但這要求分析人員對原制度要相當熟悉。比如應繳稅費、其他應付款都會與支出有關，需要熟悉發(fā)放工資的完整業(yè)務，A、計發(fā)工資時，借：經(jīng)費支出150，貸：應付職工薪酬150；B、實際發(fā)放工資時：借：應付職工薪酬150，貸：財政撥款收入109/應繳稅費39/其他應付款2，如果只找了第二筆分錄，很容易誤認為與支出無關，而沒有把它們列入調(diào)增事項。

（三）設立2019年1月1日的新賬。

（一）準備預算會計科目新舊銜接工作底稿  

參考銜接規(guī)定中（P19）《附表3：行政單位單位新舊會計制度轉賬、登記新賬科目對照表》準備預算會計科目新舊銜接工作底稿。新舊科目對應關系如下：

表3：行政單位新舊會計制度轉賬、登記新賬科目對照表

（二）找出不同資金性質(zhì)涉及的各預算結余科目對應的資金結存數(shù)。

這個部分是預算會計新舊銜接中的難點，主要是因為涉及調(diào)整核算基礎不同引起的差異，及新賬結轉結余科目還應當與“資金結存”同步變動，因此，在上述第一步附表2對原賬科目余額逐項分析的工作是預算會計新舊科目銜接的重中之重。至此，結合前面準備的表1原賬科目余額表、附表2《行政單位原會計科目余額明細表二》、附表3新舊科目對照表來準備登帳并對新賬科目余額進行調(diào)整的工作底稿。如下表4所示，接下來對本例中該行政單位的工作底稿進行解析。

表4  

分析：

首先，需要參看政府會計制度中關于“資金結存”這個科目的說明，理解這個科目具有雙重性質(zhì)，一是預算結余科目，二是預算口徑的資金實存數(shù)。因此，預算結余各科目合計數(shù)（貸方余額）=資金結存（借方余額），這就表明“賬實相符”。資金結存實存數(shù)有三種形態(tài)：財政應返還額度、零余額賬戶用款額度、貨幣資金。要注意的是，年末，資金結存僅有財政應返還額度和貨幣資金兩種資金形態(tài)的實存數(shù)。

接著，結合表1各對應科目余額、附表2棕色陰影部分和附表3，調(diào)整預算結余新賬科目對應的資金結存余額，即找出各預算結余科目賬應該對應的資金結存的實存數(shù)。

1、與財政資金相關的“財政撥款結轉”和“財政撥款結余”科目及對應的“資金結存”科目余額。

原賬“財政撥款結轉”（459，表1）+調(diào)增事項（附表2中，已計支出，但資金未付的財政資金應繳稅費39+其他應付款2）=新賬“財政撥款結轉”（500）  

原賬“財政撥款結余”（0）=新賬“財政撥款結余”（0）  

原賬“財政應返還額度”（2）=新賬“資金結存—財政應返還額度”（2），  

這樣，借貸必相等，倒擠出新賬“資金結存——貨幣資金”=500+0-2=498，找出新賬“財政撥款結轉（500）”和“財政撥款結余”（0）對應的“資金結存”科目余額（500），其中：財政應返還額度（2），貨幣資金（498）。

調(diào)整完，務必要登記新賬的“財政撥款結轉”科目及其明細科目貸方，同時，按照對應的金額登記新賬的“資金結存——財政應返還額度/貨幣資金”科目借方。記賬憑證如下：

借：資金結存——財政應返還額度2

            ——貨幣資金498  

   貸：財政撥款結轉（明細）500

        財政撥款結余0  

2、與非財政專項資金相關的“非財政撥款結轉”科目及對應的“資金結存”科目余額。

原賬“其他資金結轉結余—項目結轉”（552）+調(diào)增事項（即，已計支出，但資金未付的非財政專項資金應繳稅費4）=新賬“非財政撥款結轉”（556），調(diào)整后，登記新賬“非財政撥款結轉”科目及其明細科目貸方，同時，按照相同的金額登記新賬的“資金結存——貨幣資金”科目借方。記賬憑證如下：

借：資金結存——貨幣資金556

   貸：非財政撥款結轉（明細）556

3、與非財政非專項資金相關的“非財政撥款結余”科目及對應的“資金結存”科目余額。

本例中，原賬的“其他資金結轉結余——非項目結余”科目余額為0，也沒有發(fā)現(xiàn)涉及非財政非專項的增減調(diào)整事項。

（三）檢驗新舊銜接是否正確？

從表4可以看到本例行政單位，上述各預算結余新賬科目余額對應的預算口徑“資金結存——財政應返還額度”為2，“資金結存——貨幣資金”實存數(shù)為1054（498+556），若僅考慮“資金結存——貨幣資金”1054對應的在表1科目余額表中貨幣資金實有數(shù)卻是1250(庫存現(xiàn)金25和銀行存款1225），按理說，兩者應該相等，這里兩者相差196就需要查找原因了。

分析：

1、先確認表4計算是否有錯誤；

2.如計算無誤，分析貨幣資金是否存在非預算口徑資金。本例中，貨幣資金中包括暫收款200萬押金（見“其他應付款”），屬于非預算口徑資金，如果將來押金歸還時單位無需做預算會計，因此需要剔除，剔除后貨幣資金為1050。

3. 分析預算口徑貨幣資金的暫付或暫收款項。本例中有暫借職工款項4萬（見“其他應收款”），資金尚未流出單位，（1）如果將來收回時無需做預算會計分錄；（2）如果將來職工報銷，按照當前財會（2017）25號規(guī)定，資金借出時不做預算會計分錄，報銷時才做預算會計分錄，計入支出。無論上述哪種情形，銜接時預算口徑貨幣資金應考慮先計入該筆資金（即1054），這樣就與資金結存—貨幣資金（1054）相等了。

至此檢驗完畢。

上述分析把重點難點解析完畢后，后續(xù)步驟應當就順了。