一、逃稅罪

（一）逃稅罪的概念和構(gòu)成要件

逃稅罪，是指納稅人采取欺騙、隱瞞手段進(jìn)行虛假的納稅申報(bào)或者不申報(bào)，逃避繳納稅款數(shù)額較大并且占應(yīng)納稅額10％以上，或者扣繳義務(wù)人采取欺騙、隱瞞手段不繳或者少繳已扣、已收稅款數(shù)額較大的行為。

1.本罪的客觀要件表現(xiàn)為納稅人采取欺騙、隱瞞手段進(jìn)行虛假的納稅申報(bào)或者不申報(bào)，逃避繳納稅款數(shù)額較大并且占應(yīng)納稅額10％以上，或者扣繳義務(wù)人采取欺騙、隱瞞手段不繳或者少繳已扣、已收稅款數(shù)額較大。

（1）本罪的行為主體是特殊主體，即必須是納稅義務(wù)人，包括納稅人和扣繳義務(wù)人。所謂納稅人，是指法律、行政法規(guī)規(guī)定負(fù)有納稅義務(wù)的單位和個(gè)人。所謂扣繳義務(wù)人，是指法律、行政法規(guī)規(guī)定負(fù)有代扣代繳、代收代繳稅款義務(wù)的單位和個(gè)人。應(yīng)當(dāng)注意的是，納稅義務(wù)人是法定的、強(qiáng)制性的，民事主體之間可以約定稅款承擔(dān)主體，但不能改變稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)納稅主體的確認(rèn)，更不能以約定為由改變法定的納稅主體，免除納稅人的法定納稅義務(wù)。

（2）本罪的手段行為主要有以下兩種：第一，進(jìn)行虛假的納稅申報(bào)。例如，偽造變?cè)?、隱匿、擅自銷毀賬簿、記賬憑證，或者在賬簿上多列支出或者不列、少列收入或者向稅務(wù)機(jī)關(guān)報(bào)送虛假的納稅申報(bào)表、財(cái)務(wù)報(bào)表、代扣代繳、代收代繳稅款報(bào)告表或者其他納稅申報(bào)資料。第二，不申報(bào)。這里的“不申報(bào)”，是指經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)通知申報(bào)而拒不申報(bào)納稅。根據(jù)2002年11月5日最高人民法院《關(guān)于審理偷稅、抗稅案件具體應(yīng)用法律若干問題的解釋》（以下簡稱偷稅抗稅解釋》）第2條第2款的規(guī)定，具有下列情形之一的，應(yīng)當(dāng)認(rèn)定為“經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)通知申報(bào)”:一是納稅人扣繳義務(wù)人已經(jīng)依法辦理稅務(wù)登記或者扣繳稅款登記的；二是依法不需要辦理稅務(wù)登記的納稅人，經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)依法書面通知其申報(bào)的；三是尚未依法辦理稅務(wù)登記、扣繳稅款登記的納稅人、扣繳義務(wù)人，經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)依法書面通知其申報(bào)的。

（3）本罪的目的行為是逃避繳納稅款，包括不繳或者少繳應(yīng)納稅款或已扣、已收稅款。扣繳義務(wù)人書面承諾代納稅人支付稅款的，應(yīng)當(dāng)認(rèn)定扣繳義務(wù)人“已扣、已收稅款”。

（4）本罪的行為結(jié)果是逃避繳納稅款達(dá)到一定數(shù)額。其中，對(duì)于納稅人，采取絕對(duì)數(shù)額和相對(duì)數(shù)額的標(biāo)準(zhǔn)，即不僅逃避繳納稅款數(shù)額較大，而且占應(yīng)納稅額10％以上；對(duì)于扣繳義務(wù)人，采取絕對(duì)數(shù)額標(biāo)準(zhǔn)，即只要不繳或者少繳已扣、已收稅款數(shù)額較大即可，而不需要已扣、已收稅款數(shù)額達(dá)到占應(yīng)納稅額10％這一比例要求。根據(jù)《追訴標(biāo)準(zhǔn)（二）》第57條的規(guī)定，逃避繳納稅款，涉嫌下列情形之一的，應(yīng)予立案追訴:一是納稅人采取欺騙、隱瞞手段進(jìn)行虛假納稅申報(bào)或者不申報(bào)，逃避繳納稅款，數(shù)額在5萬元以上并且古各稅種應(yīng)納稅總額10％以上，經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)依法下達(dá)追繳通知后，不補(bǔ)繳應(yīng)納稅款、不繳納滯納金或者不接受行政處罰的；二是納稅人5年內(nèi)因逃避繳納稅款受過刑事處罰或者被稅務(wù)機(jī)關(guān)給予2次以上行政處罰，又逃避繳納稅款，數(shù)額在5萬元以上并且占各稅種應(yīng)納稅總額10％以上的；三是扣繳義務(wù)人采取欺騙、隱瞞手段，不繳或者少繳已扣、已收稅款，數(shù)額在5萬元以上的。

2.本罪的主觀要件為故意，即明知自己的行為會(huì)發(fā)生逃避繳納稅款的結(jié)果，并且希望或者放任這種結(jié)果發(fā)生。漏稅行為，如錯(cuò)用稅率漏報(bào)應(yīng)稅項(xiàng)目等，雖然也造成漏繳或少繳稅款的結(jié)果，但由于行為人主觀上出于過失，故不構(gòu)成本罪。

示例4-74：鄭某逃稅案

二審法院認(rèn)為:“上訴人鄭某在收到黃某支付的中介費(fèi)后，對(duì)其納稅的法定義務(wù)是明知的，所以才與黃協(xié)商由黃某簽訂了關(guān)于繳納稅款的相關(guān)書面承諾。但是，基于法律產(chǎn)生的本人納稅義務(wù)并未因此承諾而消失。而鄭某陸續(xù)收到中介費(fèi)后幾年內(nèi)并沒有向稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)納稅，至2014年稅務(wù)機(jī)關(guān)接到舉報(bào)查處，兩次催繳稅款仍未積極協(xié)商黃某繳納，及至偵查機(jī)關(guān)刑事立案，仍然不履行其納稅義務(wù)。上述事實(shí)能夠證明上訴人鄭某某主觀上具有明知其有納稅義務(wù)而拒不履行的逃稅故意。上訴人鄭某基于與黃某某稅款負(fù)擔(dān)的約定而產(chǎn)生納稅主體已轉(zhuǎn)移至他人的錯(cuò)誤認(rèn)識(shí)，在刑法理論上不影響以逃稅罪對(duì)其的定罪處罰?！?/span>

（二）逃稅罪的認(rèn)定

1.逃稅數(shù)額及其比例的確定。逃稅數(shù)額，指在確定的納稅期間，不繳或者少繳各稅種稅款的總額。逃稅數(shù)額占應(yīng)納稅額的百分比，是指一個(gè)納稅年度中的各稅種逃稅總額與該納稅年度應(yīng)納稅總額的比例。不按納稅年度確定納稅期的其他納稅人，逃稅數(shù)額占應(yīng)納稅額的百分比，而是按照行為人最后一次逃稅行為發(fā)生之日前1年中各稅種逃稅總額與該年納稅總額的比例確定。納稅義務(wù)存續(xù)期間不足一個(gè)納稅年度的，逃稅數(shù)額占應(yīng)納稅額的百分比，按照各稅種逃稅總額與實(shí)際發(fā)生納稅義務(wù)期間應(yīng)當(dāng)繳納稅款總額的比例確定。逃稅行為跨越若干個(gè)納稅年度，只要其中一個(gè)納稅年度的逃稅數(shù)額及百分比達(dá)到法定標(biāo)準(zhǔn)，即構(gòu)成本罪。各納稅年度的逃稅數(shù)額應(yīng)當(dāng)累計(jì)計(jì)算，逃稅百分比應(yīng)當(dāng)按照最高的百分比確定。對(duì)于多次實(shí)施逃稅行為，未經(jīng)處理的，按照累計(jì)數(shù)額計(jì)算。所謂未經(jīng)處理，是指納稅人或者扣繳義務(wù)人在5年內(nèi)多次實(shí)施逃稅行為，但每次逃稅數(shù)額均未達(dá)到構(gòu)成犯罪的數(shù)額標(biāo)準(zhǔn)，且未受行政處罰的情形。

2.本罪的處罰阻卻事由。刑法第201條第4款規(guī)定:“有第一款行為，經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)依法下達(dá)追繳通知后，補(bǔ)繳應(yīng)納稅款，繳納滯納金，已受行政處罰的，不予追究刑事責(zé)任；但是，五年內(nèi)因逃避繳納稅款受過刑事處罰或者被稅務(wù)機(jī)關(guān)給予二次以上行政處罰的除外?！备鶕?jù)這一規(guī)定，行為雖然符合逃稅罪的構(gòu)成要件，但具備法定事由的，不予追究行為人的刑事責(zé)任。此即逃稅罪的處罰阻卻事由。具體適用條件如下:（1）對(duì)象條件，即逃稅的主體必須是納稅人，而不包括扣繳義務(wù)人。（2）時(shí)間條件，即必須在稅務(wù)機(jī)關(guān)下達(dá)的追繳通知書確定的期限內(nèi)履行納稅義務(wù)，而不能采取關(guān)閉手機(jī)、潛逃外地等消極方式拒不接受稅務(wù)機(jī)關(guān)的行政處理。如果稅務(wù)機(jī)關(guān)報(bào)案、公安機(jī)關(guān)立案后，行為人歸案之后被迫履行納稅義務(wù)的，則只能作為酌定情節(jié)從輕處理。（3）實(shí)質(zhì)條件，即必須經(jīng)過稅務(wù)機(jī)關(guān)行政處理，包括補(bǔ)繳應(yīng)納稅款、繳納滯納金、接受行政處罰等。只要行為人接受了稅務(wù)機(jī)關(guān)的行政處理，就不應(yīng)追究刑事責(zé)任。至于稅務(wù)機(jī)關(guān)的行政處理是否合法、適當(dāng)，則不影響處罰阻卻事由的成立。（4）除外條件，即不能5年內(nèi)因逃避繳納稅款受過刑事處罰或者被稅務(wù)機(jī)關(guān)給予2次以上行政處罰。這里的“二次以上行政處罰，不僅包括逃稅行為本來僅成立違法而受行政處罰的情形，而且包括逃稅行為實(shí)質(zhì)構(gòu)成犯罪而被“以罰代刑”的情形。但是，因漏稅行為而受行政處罰的，不包括在內(nèi)。

示例4-75：李某等逃稅案

二審法院認(rèn)為:“上訴人李某、鐘某作為深圳市××保險(xiǎn)代理有限公司直接負(fù)責(zé)的主管人員，上訴人劉某作為深圳市××保險(xiǎn)代理有限公司直接責(zé)任人員，采用欺騙、隱瞞手段進(jìn)行虛假納稅申報(bào)，逃避繳納稅款數(shù)額巨大并且占應(yīng)納稅額百分之三十以上，且經(jīng)稅務(wù)部門依法下達(dá)追繳通知后，未補(bǔ)繳應(yīng)納稅款及滯納金，其三人行為均已構(gòu)成逃稅罪?！?/span>

（三）逃稅罪的處罰

根據(jù)刑法第201條、第211條和第212條的規(guī)定，犯本罪的，處3年以下有期徒刑或者拘役，并處罰金；數(shù)額巨大并且占應(yīng)納稅額30％以上的，處3年以上7年以下有期徒刑，并處罰金。單位犯本罪的，對(duì)單位判處罰金，并對(duì)其直接負(fù)責(zé)的主管人員和其他直接責(zé)任人員，依照上述規(guī)定處罰。判處罰金的，在執(zhí)行前，應(yīng)當(dāng)先由稅務(wù)機(jī)關(guān)追繳稅款。納稅人、扣繳義務(wù)人因同一逃稅犯罪行為受到行政處罰，又被移送起訴、依法定罪并判處罰金的，行政罰款折抵罰金。

二、抗稅罪

抗稅罪，是指納稅人和扣繳義務(wù)人以暴力、威脅方法拒不繳納稅款的行為。本罪的行為主體是特殊主體，必須是納稅人和扣繳義務(wù)人。非這兩類人員以暴力、威脅方法阻礙稅務(wù)工作人員履行稅收職責(zé)的，成立妨害公務(wù)罪。本罪的行為方式是使用暴力威脅方法拒不繳納稅款。所謂暴力，是指對(duì)履行稅收職責(zé)的稅務(wù)人員的人身不法行使有形力，使其不能正常履行職責(zé)，或者沖擊、打砸稅務(wù)機(jī)關(guān)，嚴(yán)重影響稅務(wù)機(jī)關(guān)的正常工作秩序等。所謂威脅，是指對(duì)履行稅收職責(zé)的稅務(wù)人員進(jìn)行恐嚇，使其不敢或者難以正常履行稅收職責(zé)。本罪是復(fù)行為犯，暴力威脅是手段行為，拒不繳納稅款是目的行為。根據(jù)《追訴標(biāo)準(zhǔn)二）》第58條的規(guī)定，涉嫌下列情形之一的，應(yīng)予立案追訴:（1）造成稅務(wù)工作人員輕微傷以上的；（2）以給稅務(wù)工作人員及其親友的生命、健康、財(cái)產(chǎn)等造成損害為威脅，抗拒繳納稅款的；（3）聚眾抗拒繳納稅款的；（4）以其他暴力、威脅方法拒不繳納稅款的。實(shí)施抗稅行為致人重傷、死亡，構(gòu)成故意傷害罪、故意殺人罪的，分別依照刑法第234條第2款、第232條的規(guī)定定罪處罰。

本罪的主觀要件為故意，即對(duì)暴力、威脅造成的結(jié)果，以及拒不繳納稅款的結(jié)果持希望或者放任的態(tài)度。

根據(jù)刑法第202條、第212條的規(guī)定，犯本罪的，處3年以下有期徒刑或者拘役并處拒繳稅款1倍以上5倍以下罰金；情節(jié)嚴(yán)重的，處3年以上7年以下有期徒刑，并處拒繳稅款1倍以上5倍以下罰金。執(zhí)行罰金前應(yīng)當(dāng)先由稅務(wù)機(jī)關(guān)追繳稅款。根據(jù)《偷稅抗稅解釋》第5條的規(guī)定，實(shí)施抗稅行為具有下列情形之一的，屬于“情節(jié)嚴(yán)重”:（1）聚眾抗稅的首要分子；（2）抗稅數(shù)額在1萬元以上的；（3）多次抗稅的；（4）故意傷害致人輕傷的；（5）具有其他嚴(yán)重情節(jié)。

三、逃避追繳欠稅罪

逃避追繳欠稅罪，是指納稅人欠繳應(yīng)納稅款，采取轉(zhuǎn)移或者隱匿財(cái)產(chǎn)的手段，致使稅務(wù)機(jī)關(guān)無法追繳欠繳的稅款，數(shù)額較大的行為。本罪的行為主體是納稅人，其他人不能成立本罪。轉(zhuǎn)移或者隱匿財(cái)產(chǎn)的手段行為必須在納稅人欠繳稅款的情況下實(shí)施，而且必須使稅務(wù)機(jī)關(guān)無法追繳欠繳的稅款，否則不成立本罪。構(gòu)成本罪，還要求無法追繳的稅款數(shù)額較大。這里的“數(shù)額較大”，是指在1萬元以上。本罪的主觀要件為故意。

根據(jù)刑法第203條、第211條和第212條的規(guī)定，本罪的，數(shù)額在1萬元以上不滿10萬元的，處3年以下有期徒刑或者拘役，并處或者單處欠繳稅款1倍以上5倍以下罰金；數(shù)額在10萬元以上的，處3年以上7年以下有期徒刑，并處欠繳稅款1倍以上5倍以下罰金。單位犯本罪的，對(duì)單位判處罰金，并對(duì)其直接負(fù)責(zé)的主管人員和其他直接責(zé)任人員，依照上述規(guī)定處罰。判處罰金的，在執(zhí)行前，應(yīng)當(dāng)先由稅務(wù)機(jī)關(guān)追繳稅款。

示例4-76：劉某逃避追繳欠稅案

一審法院認(rèn)為:“被告人劉某與鹿邑縣建鵬公司簽訂協(xié)議后，對(duì)外以該公司的名義取得鹿邑縣原糧食局真源賓館所占用土地的開發(fā)使用權(quán)，雙方約定由劉某承擔(dān)各項(xiàng)稅收費(fèi)用。在土地開發(fā)期間，被告人劉某作為納稅直接責(zé)任人，為了辦理產(chǎn)權(quán)證明，虛構(gòu)與他人簽訂了商業(yè)用房購銷合同，后明知稅務(wù)機(jī)關(guān)已經(jīng)稽查出欠繳應(yīng)納稅款并多次通知繳納稅款的情況下，在僅繳納5萬元稅款后逃匿，致使稅務(wù)機(jī)關(guān)無法追繳欠繳的稅款，數(shù)額達(dá)1249117元，其行為已構(gòu)成逃避追繳欠稅罪?！?/span>

四、騙取出口退稅罪影

騙取出口退稅罪，是指以假報(bào)出口或者其他欺騙手段，騙取國家出口退稅款，數(shù)額較大的行為。本罪的法益是國家出口退稅制度。

1.本罪的客觀要件為假報(bào)出口或者其他欺騙手段，騙取國家出口退稅款，數(shù)額較大。本罪的行為方式是假報(bào)出口或者其他欺騙手段。根據(jù)2002年9月17日最高人民法院《關(guān)于審理騙取出口退稅刑事案件具體應(yīng)用法律若干問題的解釋》（以下簡稱《騙取出口退稅解釋》）第1條的規(guī)定，所謂“假報(bào)出口”，是指以虛構(gòu)已稅貨物出口事實(shí)為目的，具有下列情形之一的行為（1）偽造或者簽訂虛假的買賣合同；（2）以偽造、變?cè)旎蛘咂渌欠ㄊ侄稳〉贸隹谪浳飯?bào)關(guān)單出口收匯核銷單、出口貨物專用繳款書等有關(guān)出口退稅單據(jù)、憑證；（3）虛開、偽造、非法購買增值稅專用發(fā)票或者其他可以用于出口退稅的發(fā)票；（4）其他虛構(gòu)已稅貨物出口事實(shí)的行為。根據(jù)《騙取出口退稅解釋》第2條的規(guī)定，具有下列情形之一的，應(yīng)當(dāng)認(rèn)定為“其他欺騙手段”:（1）騙取出口貨物退稅資格的；（2）將未納稅或者免稅貨物作為已稅貨物出口的；（3）雖有貨物出口，但虛構(gòu)該出口貨物的品名、數(shù)量、單價(jià)等要素，騙取未實(shí)際納稅部分出口退稅款的；（4）以其他手段騙取出口退稅款的。實(shí)施騙取出口退稅犯罪，同時(shí)構(gòu)成虛開增值稅專用發(fā)票罪等其他犯罪的依照刑法處罰較重的規(guī)定定罪處罰。

示例4-77：蔡某騙取出口退稅案

蔡某利用虛假企業(yè)與中國郵電器材總公司分別簽訂內(nèi)外貿(mào)合同，使用虛開的增值稅專用發(fā)票，假報(bào)出口，騙取出口退稅款600余萬元。對(duì)此，二審法院認(rèn)為:“上訴人蔡某無視國法，虛構(gòu)有出口業(yè)務(wù)的事實(shí)，采用簽訂虛假買賣合同的手段，假報(bào)出口騙取國家出口退稅款，數(shù)額特別巨大，其行為已構(gòu)成騙取出口退稅罪，依法應(yīng)予懲處。審法院認(rèn)定蔡某犯虛開增值稅專用發(fā)票罪的定性不當(dāng)，予以糾正。”

本罪的行為結(jié)果是騙取出口退稅數(shù)額較大。根據(jù)《追訴標(biāo)準(zhǔn)（二）》第60條的規(guī)定，以假報(bào)出口或者其他欺騙手段，騙取國家出口退稅款，數(shù)額在5萬元以上的，應(yīng)予立案追訴。騙取出口退稅罪，以納稅人尚未繳納稅款為成立前提。如果納稅人繳納稅款后，又采取假報(bào)出口等欺騙方法，騙取所繳納的稅款的，成立逃稅罪；如果騙取稅款超過所繳納的稅款的，則對(duì)于超過部分應(yīng)認(rèn)定為騙取出口退稅罪，對(duì)于與所繳納稅款相同部分應(yīng)認(rèn)定為逃稅罪，實(shí)行數(shù)罪并罰額。

2.本罪的主觀要件為故意，過失不能構(gòu)成本罪。

根據(jù)刑法第204條、第211條和第212的規(guī)定，犯本罪的，處5年以下有期徒刑或者拘役，并處騙取稅款1倍以上5倍以下罰金；數(shù)額巨大或者有其他嚴(yán)重情節(jié)的，處5年以上10年以下有期徒刑，并處騙取稅款1倍以上5倍以下罰金；數(shù)額特別巨大或者有其他特別嚴(yán)重情節(jié)的，處10年以上有期徒刑或者無期徒刑，并處騙取稅款1倍以上5倍以下罰金或者沒收財(cái)產(chǎn)。單位犯本罪的，對(duì)單位判處罰金，并對(duì)其直接負(fù)責(zé)的主管人員和其他直接責(zé)任人員，依照上述規(guī)定處罰。在執(zhí)行罰金、沒收財(cái)產(chǎn)前，應(yīng)當(dāng)先由稅務(wù)機(jī)關(guān)追繳所騙取的出口退稅款。

五、虛開增值稅專用發(fā)票、用于騙取出口退稅、抵扣稅款發(fā)票罪

（一）虛開增值稅專用發(fā)票、用于騙取出口退稅、抵扣稅款發(fā)票罪的概念和構(gòu)成要件

虛開增值稅專用發(fā)票、用于騙取出口退稅、抵扣稅款發(fā)票罪，是指故意虛開增值稅專用發(fā)票或者虛開用于騙取出口退稅、抵扣稅款的其他發(fā)票的行為。

1.本罪的客觀要件為虛開專用發(fā)票，包括增值稅專用發(fā)票和用于騙取出口退稅、抵扣稅款的其他發(fā)票。所謂虛開，是指開具與生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)內(nèi)容不相符合的發(fā)票，包括為他人虛開、為自己虛開、讓他人為自己虛開和介紹他人虛開。具體有以下三種情形:（1）沒有貨物購銷或者沒有提供或接受應(yīng)稅勞務(wù)而為他人為自己、讓他人為自己或者介紹他人開具專用發(fā)票；（2）有貨物購銷或者提供或接受了應(yīng)稅勞務(wù)但為他人、為自己、讓他人為自己或者介紹他人開具數(shù)量或者金額不實(shí)的專用發(fā)票；（3）進(jìn)行了實(shí)際經(jīng)營活動(dòng)，但讓他人為自己代開專用發(fā)票。所謂增值稅專用發(fā)票，是指國家根據(jù)增值稅征收管理的需要設(shè)定的，兼記價(jià)款及貨物或者勞務(wù)所負(fù)擔(dān)的增值稅稅額的一種專用發(fā)票。增值稅征收實(shí)行的是價(jià)外稅，因而增值稅專用發(fā)票在內(nèi)容上，不僅明確載明商品或勞務(wù)的銷售額，同時(shí)還明確載明了其銷項(xiàng)稅額。一般納稅人的應(yīng)納增值稅稅額實(shí)際上是其銷項(xiàng)稅額減去其進(jìn)項(xiàng)稅額的差額部分。所謂出口退稅、抵扣稅款的其他發(fā)票，是指除增值稅專用發(fā)票以外的，具有出口退稅抵扣稅款功能的收付款憑證或者完稅憑證，如農(nóng)產(chǎn)品收購發(fā)票、廢舊物品收購發(fā)票運(yùn)輸發(fā)票等。

示例4-78：孟某虛開增值稅專用發(fā)票案

二審法院認(rèn)為:“被告人孟某為他人虛開增值稅專用發(fā)票后，又讓他人為自己虛開增值稅專用發(fā)票，進(jìn)項(xiàng)稅額與銷項(xiàng)稅額不應(yīng)當(dāng)相加，而應(yīng)當(dāng)取數(shù)額較大的銷項(xiàng)稅額即為他人虛開的稅額52192.75元為其犯罪數(shù)額，依法應(yīng)當(dāng)判處三年以下有期徒刑或者拘役，并處罰金?！?/span>

2.本罪的主觀要件為故意，且具有騙取國家稅款的目的。因過失而誤開、錯(cuò)開專用發(fā)票的，不成立本罪。

（二）虛開增值稅專用發(fā)票、用于騙取出口退稅、扣稅款發(fā)票罪的認(rèn)定

1.本罪與非罪的界限。本罪屬于非法定目的犯，行為人必須具有利用增值稅專用發(fā)票的退稅功能騙取國家稅款的目的。如果虛開、代開的行為不具有這一目的的，則不能認(rèn)定為本罪。例如，甲乙雙方以相同的數(shù)額相互為對(duì)方虛開增值稅專用發(fā)票，并且已按規(guī)定繳納稅款，不具有利用增值稅發(fā)票的退稅功能騙取國家稅款的目的的，不能認(rèn)定為本罪。又如，代開的發(fā)票有實(shí)際的經(jīng)營活動(dòng)相對(duì)應(yīng)，沒有騙取國家稅款的，也不能認(rèn)定為本罪。再如，虛開增值稅專用發(fā)票，但沒有用于抵扣稅款，而是用于沖賬，虛增生產(chǎn)經(jīng)營成本支出數(shù)額，從而不繳、少繳稅款的，也不能認(rèn)定為本罪（但可能成立逃稅罪）。

示例4-79：金某等逃稅案

再審法院認(rèn)為:“公訴機(jī)關(guān)指控被告人金某、袁某、袁某某的行為構(gòu)成虛開用于抵扣稅款發(fā)票罪的罪名不當(dāng)。因?yàn)闃?gòu)成虛開用于抵扣稅款發(fā)票罪，不但要有虛開的行為，還需要騙取稅款的目的。被告人金某、袁某、袁某某為他人代開運(yùn)輸發(fā)票的行為屬于虛開行為，但是，根據(jù)本案的證據(jù)，所能認(rèn)定的事實(shí)是三被告人在其他運(yùn)輸從業(yè)人員向有關(guān)單位提供了運(yùn)輸服務(wù)之后，為這些運(yùn)輸從業(yè)人員代開運(yùn)輸發(fā)票，并將3.3％的營業(yè)稅、城市維護(hù)建設(shè)稅以及教育費(fèi)附加均已繳納，其行為導(dǎo)致的后果是其他運(yùn)輸從業(yè)人員偷逃了3.3％的個(gè)人所得稅，受票單位憑運(yùn)輸發(fā)票抵扣符合法律規(guī)定。因此，三被告人并無騙取稅款的目的，故對(duì)被告人金某等人應(yīng)以逃稅罪定罪處罰”。

2.本罪的既遂標(biāo)準(zhǔn)。對(duì)此，涉及本罪的形態(tài)問題。如果認(rèn)為本罪是行為犯，則只要實(shí)施了虛開專用發(fā)票的行為，即可認(rèn)定為既遂；反之，如果認(rèn)為本罪是結(jié)果犯，則只有行為人實(shí)際騙取了國家稅款，才能認(rèn)定為既遂。本書認(rèn)為，從刑法法條來看，本罪應(yīng)屬于行為犯，即只要虛開的行為已經(jīng)完成，且行為人具有利用專用發(fā)票的退稅功能騙取國家稅款的目的的，即構(gòu)成既遂。但從有關(guān)司法解釋來看，本罪卻兼有行為犯和結(jié)果犯的雙重特征。根據(jù)《追訴標(biāo)準(zhǔn)（二》第61條的規(guī)定，虛開的稅款數(shù)額在1萬元以上或者致使國家稅款被騙數(shù)額在5000元以上的，應(yīng)予立案追訴。“虛開的稅款數(shù)額在1萬元以上”，表明其是行為犯；“致使國家稅款被騙數(shù)額在5000元以上”，又表明其是結(jié)果犯。

示例4-80：陸某虛開增值稅專用發(fā)票案

一審法院認(rèn)為:“被告人陸某為騙取國家稅款，在未發(fā)生實(shí)際業(yè)務(wù)的情況下，通過他人為其經(jīng)營的平湖市某箱包廠虛開增值稅專用發(fā)票5份，稅額75555.85元，其行為已構(gòu)成虛開增值稅專用發(fā)票罪。公訴機(jī)關(guān)指控的罪名成立，應(yīng)予支持。被告人陸某有自首情節(jié)，依法可以從輕處罰；同時(shí)本案被告人已補(bǔ)繳稅款，且又系初犯，均可酌情從輕處罰，并可對(duì)被告人陸某適用緩刑?！?/span>

（三）虛開增值稅專用發(fā)票、用于騙取出口退稅、抵扣稅款發(fā)票罪的處罰

根據(jù)刑法第205條、第212條的規(guī)定，犯本罪的，處3年以下有期徒刑或者拘役，并處2萬元以上20萬元以下罰金；虛開的稅款數(shù)額較大或者有其他嚴(yán)重情節(jié)的，處3年以上10年以下有期徒刑，并處5萬元以上50萬元以下罰金；虛開的稅款數(shù)額巨大或者有其他特別嚴(yán)重情節(jié)的，處10年以上有期徒刑或者無期徒刑，并處5萬元以上50萬元以下罰金或者沒收財(cái)產(chǎn)。單位犯本罪的對(duì)單位判處罰金，并對(duì)其直接負(fù)責(zé)的主管人員和其他直接責(zé)任人員，處3年以下有期徒刑或者拘役；虛開的稅款數(shù)額較大或者有其他嚴(yán)重情節(jié)的，處3年以上10年以下有期徒刑；虛開的稅款數(shù)額巨大或者有其他特別嚴(yán)重情節(jié)的，處10年以上有期徒刑或者無期徒刑。在執(zhí)行罰金、沒收財(cái)產(chǎn)前，應(yīng)當(dāng)先由稅務(wù)機(jī)關(guān)追繳稅款和騙取的稅款。在新的司法解釋制定前，上述定罪量刑的數(shù)額標(biāo)準(zhǔn)，可以參照《騙取出口退稅解釋》的有關(guān)規(guī)定執(zhí)行。

六、虛開發(fā)票罪

虛開發(fā)票罪，是指虛開增值稅專用發(fā)票或者用于騙取出口退稅、抵扣稅款的發(fā)票之外的其他發(fā)票，情節(jié)嚴(yán)重的行為。根據(jù)《追訴標(biāo)準(zhǔn)（二）》第61條之一的規(guī)定，涉嫌下列情形之一的，應(yīng)予立案追訴:（1）虛開發(fā)票100份以上或者虛開金額累計(jì)在40萬元以上的；（2）雖未達(dá)到上述數(shù)額標(biāo)準(zhǔn)，但年內(nèi)因虛開發(fā)票行為受過行政處罰2次以上，又虛開發(fā)票的；（3）其他情節(jié)嚴(yán)重的情形。

示例4-81：崔某虛開發(fā)票案

一審法院認(rèn)為:“被告人崔某實(shí)施犯罪行為時(shí)明知自己單位與他單位沒有實(shí)際貿(mào)易仍然為他人虛開發(fā)票，具有實(shí)施犯罪的直接故意。崔某任法人的北京廣力博通策劃有限公司具有從稅務(wù)機(jī)關(guān)領(lǐng)取發(fā)票的主體資格，但其在與涉案發(fā)票顯示的兩單位沒有貨物購銷或服務(wù)交易的前提下，仍為他人虛假開具發(fā)票并從中牟取利益，客觀上侵犯了國家的發(fā)票管理秩序和稅收秩序，應(yīng)當(dāng)認(rèn)定為虛開發(fā)票罪?！?/span>

根據(jù)刑法第205條之一的規(guī)定，犯本罪的，處2年以下有期徒刑、拘役或者管制，并處罰金；情節(jié)特別嚴(yán)重的，處2年以上7年以下有期徒刑，并處罰金。單位犯本罪的，對(duì)單位判處罰金，并對(duì)其直接負(fù)責(zé)的主管人員和其他直接責(zé)任人員，依照上述規(guī)定處罰。

七、偽造、出售偽造的增值稅專用發(fā)票罪

偽造、出售偽造的增值稅專用發(fā)票罪，是指偽造或者出售偽造的增值稅專用發(fā)票的行為。

根據(jù)刑法第206條的規(guī)定，犯本罪的，處3年以下有期徒刑、拘役或者管制，并處2萬元以上20萬元以下罰金；數(shù)量較大或者有其他嚴(yán)重情節(jié)的，處3年以上10年以下有期徒刑，并處5萬元以上50萬元以下罰金；量巨大或者有其他特別嚴(yán)重情節(jié)的，處10年以上有期徒刑或者無期徒刑，并處5萬元以上50萬元以下罰金或者沒收財(cái)產(chǎn)。單位犯本罪的，對(duì)單位判處罰金，并對(duì)其直接負(fù)責(zé)的主管人員和其他直接責(zé)任人員，處3年以下有期徒刑、拘役或者管制；數(shù)量較大或者有其他嚴(yán)重情節(jié)的，處3年以上10年以下有期徒刑；數(shù)量巨大或者有其他特別嚴(yán)重情節(jié)的，處10年以上有期徒刑或者無期徒刑。

八、非法出售增值稅專用發(fā)票罪

非法出售增值稅專用發(fā)票罪，是指違反國家發(fā)票管理法規(guī)，非法出售增值稅專用發(fā)票的行為。

示例4-82：鄧某非法出售增值稅專用發(fā)票案

一審法院認(rèn)為:“上訴人鄧某違反國家發(fā)票管理法規(guī)，幫助他人非法出售增值稅專用發(fā)票，其行為已構(gòu)成非法出售增值稅專用發(fā)票罪，依法應(yīng)予懲處。”

根據(jù)刑法第207條和第211條的規(guī)定，犯本罪的處3年以下有期徒刑、拘役或者管制，并處2萬元以上20萬元以下罰金；數(shù)量較大的，處3年以上10年以下有期徒刑，并處5萬元以上50萬元以下罰金；數(shù)量巨大的，處10年以上有期徒刑或者無期徒刑，并處5萬元以上50萬元以下罰金或者沒收財(cái)產(chǎn)。單位犯本罪的，對(duì)單位判處罰金，并對(duì)其直接負(fù)責(zé)的主管人員和其他直接責(zé)任人員，依照上述規(guī)定處罰。

九、非法購買增值稅專用發(fā)票、購買偽造的增值稅專用發(fā)票罪

非法購買增值稅專用發(fā)票、購買偽造的增值稅專用發(fā)票罪，是指違反國家發(fā)票管理法規(guī)，非法購買增值稅專用發(fā)票，或者購買偽造的增值稅專用發(fā)票的行為。

根據(jù)刑法第208條和第211條的規(guī)定，犯本罪的，處5年以下有期徒刑或者拘役，并處或者單處2萬元以上20萬元以下罰金。單位犯本罪的，對(duì)單位判處罰金并對(duì)其直接負(fù)責(zé)的主管人員和其他直接責(zé)任人員依照上述規(guī)定處罰。

十、非法制造、出售非法制造的用于騙取出口退稅、抵扣稅款發(fā)票罪

非法制造、出售非法制造的用于騙取出口退稅、抵扣稅款發(fā)票罪，是指偽造、擅自制造或者出售偽造、擅自制造的可以用于騙取出口退稅、抵扣稅款的其他發(fā)票的行為。

根據(jù)刑法第209條第1款和第211條的規(guī)定，本罪的，處3年以下有期徒刑、拘役或者管制，并處2萬元以上20萬元以下罰金；數(shù)量巨大的，處3年以上7年以下有期徒刑，并處5萬元以上50萬元以下罰金；數(shù)量特別巨大的，處7年以上有期徒刑，并處5萬元以上50萬元以下罰金或者沒收財(cái)產(chǎn)。單位犯本罪的，對(duì)單位判處罰金，并對(duì)其直接負(fù)責(zé)的主管人員和其他直接責(zé)任人員，依照上述規(guī)定處罰。

十一、非法制造、出售非法制造的發(fā)票罪票

非法制造、出售非法制造的發(fā)票罪，是指偽造擅自制造或者出售偽造、擅自制造的增值稅專用發(fā)票、可以用于騙取出口退稅、扣稅款的發(fā)票之外的其他發(fā)票的行為。

根據(jù)刑法第209條第2款和第211條的規(guī)定，犯本罪的，處2年以下有期徒刑、拘役或者管制，并處或者單處1萬元以上5萬元以下罰金；情節(jié)嚴(yán)重的，處2年以上7年以下有期徒刑，并處5萬元以上50萬元以下罰金。單位犯本罪的，對(duì)單位判處罰金，并對(duì)其直接負(fù)責(zé)的主管人員和其他直接責(zé)任人員，依照上述規(guī)定處罰。

十二、非法出售用于騙取出口退稅、抵扣稅款發(fā)票罪

非法出售用于騙取出口退稅、抵扣稅款發(fā)票罪，是指非法出售可以用于騙取出口退稅、抵扣稅款的其他發(fā)票的行為。

根據(jù)刑法第209條第3款和第211條的規(guī)定，犯本罪的，處3年以下有期徒刑拘役或者管制，并處2萬元以上20萬元以下罰金；數(shù)量巨大的，處3年以上7年以下有期徒刑，并處5萬元以上50萬元以下罰金；數(shù)量特別巨大的，處7年以上有期徒刑，并處5萬元以上50萬元以下罰金或者沒收財(cái)產(chǎn)。單位犯本罪的，對(duì)單位判處罰金，并對(duì)其直接負(fù)責(zé)的主管人員和其他直接責(zé)任人員，依照上述規(guī)定處罰。

十三、非法出售發(fā)票罪

非法出售發(fā)票罪，是指非法出售增值稅專用發(fā)票可以用于騙取出口退稅抵扣稅款的發(fā)票之外的其他發(fā)票的行為。

    示例4-83：張某非法出售發(fā)票案

二審法院認(rèn)為:“上訴人張某非法出售發(fā)票，其行為侵犯了國家發(fā)票管理制度，已構(gòu)成非法出售發(fā)票罪。關(guān)于上訴人及其辯護(hù)人所提出的無罪意見，經(jīng)查，本罪不以案涉發(fā)票系偽造為必要構(gòu)成要件，進(jìn)而亦不要求行為人對(duì)偽票明知；上訴人張某明知發(fā)票供需雙方的購銷需求仍為其居間介紹，幫助實(shí)現(xiàn)錢款交接和發(fā)票所有權(quán)轉(zhuǎn)移，意圖因此從發(fā)票需方處謀求工程承攬，符合本罪特征?！?/span>

根據(jù)刑法第209條第4款和第211條的規(guī)定，犯本罪的，處2年以下有期徒刑、拘役或者管制，并處或者單處1萬元以上5萬元以下罰金；情節(jié)嚴(yán)重的，處2年以上7年以下有期徒刑，并處5萬元以上50萬元以下罰金。單位犯本罪的，對(duì)單位判處罰金，并對(duì)其直接負(fù)責(zé)的主管人員和其他直接責(zé)任人員，依照上述規(guī)定處罰。

十四、持有偽造的發(fā)票罪

持有偽造的發(fā)票罪，是指明知是偽造的發(fā)票而持有，數(shù)量較大的行為。這里的“發(fā)票”，包括各種類型的發(fā)票。偽造發(fā)票后而持有的，不應(yīng)認(rèn)定為本罪，而應(yīng)認(rèn)定為相應(yīng)的偽造發(fā)票犯罪。根據(jù)《追訴標(biāo)準(zhǔn)（二）》第6條之一的規(guī)定，具有下列情形之一的，應(yīng)予立案追訴:（1）持有偽造的增值稅專用發(fā)票50份以上或者票面額累計(jì)在20萬元以上的；（2）持有偽造的可以用于騙取出口退稅、抵扣稅款的其他發(fā)票100份以上或者票面額累計(jì)在40萬元以上的；（3）有偽造的第1項(xiàng)、第2項(xiàng)規(guī)定以外的其他發(fā)票200份以上或者票面額累計(jì)在80萬元以上的。

示例4-84：袁某持有偽造的發(fā)票案

袁某攜帶廣東省地方稅收通用定額發(fā)票5本（面額50元的發(fā)票1本、面額100元的發(fā)票2本、面額500元的發(fā)票2本，每本各50份，共計(jì)250份，經(jīng)鑒定，均為假發(fā)票），至廣州市第七十五中學(xué)附近被人贓并獲。對(duì)此，二審法院認(rèn)為:“上訴人袁某明知是偽造發(fā)票而持有，數(shù)額較大，其行為已構(gòu)成持有偽造的發(fā)票罪?！?/span>

根據(jù)刑法第210條之一的規(guī)定，犯本罪的，處2年以下有期徒刑拘役或者管制，并處罰金；數(shù)量巨大的，處2年以上7年以下有期徒刑，并處罰金。單位犯本罪的，對(duì)單位判處罰金，并對(duì)其直接負(fù)責(zé)的主管人員和其他直接責(zé)任人員，依照上述規(guī)定處罰。

原文載《刑法分論》，葉良芳著，法律出版社，2017年8月第一版，P154-165.

整理：江蘇省蘇州市公安局信訪處（民意監(jiān)測(cè)中心）“不念，不往”。