房地產(chǎn)企業(yè)的項目營銷設(shè)施包括售樓部、樣板間、接待中心、展臺、展位等，房地產(chǎn)企業(yè)的營銷設(shè)施類型不同及未來處理方式不同，相關(guān)會計處理、稅務(wù)處理也有不同。

《房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理辦法》（國稅發(fā)[2009]31號）第二十七條第（六）款指出：開發(fā)間接費用，指企業(yè)為直接組織和管理開發(fā)項目所發(fā)生的，且不能將其歸屬于特定成本對象的成本費用性支出。主要包括管理人員工資、職工福利費、折舊費、修理費、辦公費、水電費、勞動保護費、工程管理費、周轉(zhuǎn)房攤銷以及項目營銷設(shè)施建造費等。

從上述條款可以看出，企業(yè)所得稅中明確把企業(yè)營銷設(shè)施建造費計入開發(fā)產(chǎn)品計稅成本中的開發(fā)間接費用。而土地增值稅中的開發(fā)間接費用，是指直接組織、管理開發(fā)項目發(fā)生的費用，包括工資、職工福利費、折舊費、修理費、辦公費、水電費、勞動保護費、周轉(zhuǎn)房攤銷等。

對比發(fā)現(xiàn)，所得稅內(nèi)容范圍比土地增值稅多列了“工程管理費”和“營銷設(shè)施建造費”。根據(jù)土地增值稅相關(guān)政策，工程管理費，符合土地增值稅間接費用范圍；而對于營銷設(shè)施建造費能否作為扣除項目，需要具體分析營銷設(shè)施的類型及未來處理方式然后確定。

房地產(chǎn)企業(yè)的項目營銷設(shè)施根據(jù)類型及未來處理方式可以分為紅線內(nèi)和紅線外兩大類：

（一）紅線內(nèi)

紅線內(nèi)的營銷設(shè)施，根據(jù)建造位置和功能又分為如下三種：

1.紅線內(nèi)主體內(nèi)

利用開發(fā)完成或部分完成的開發(fā)項目內(nèi)的商品房裝修、裝飾作后為項目營銷設(shè)施使用，項目銷售完畢，作為開發(fā)產(chǎn)品銷售處理以及轉(zhuǎn)為企業(yè)自用或出租。

主體內(nèi)利用開發(fā)完成或部分完成的開發(fā)項目內(nèi)的商品房裝修、裝飾后使用的營銷設(shè)施的會計處理。

在主體內(nèi)修建臨時售樓部、樣板房的，其發(fā)生的設(shè)計、建造、裝修等費用，建成后有償轉(zhuǎn)讓的，應(yīng)計算收入并準予扣除。

根據(jù)國稅發(fā)[2009]31號文件的規(guī)定，計入開發(fā)間接費用核算的營銷設(shè)施建造費，包括開發(fā)項目主體之內(nèi)的裝飾、裝修費用和開發(fā)項目之外的售樓部、樣板間等營銷設(shè)施的建造費用。將開發(fā)項目之內(nèi)的商品房臨時作為售樓部、樣板間使用，因其本身就屬于特定的成本對象，所以其建造成本按照正常的開發(fā)產(chǎn)品核算，其裝修、裝飾根據(jù)具體內(nèi)容和用途具體處理。

【案例】

A 房地產(chǎn)企業(yè)在開發(fā)的 B 小區(qū)某棟開發(fā)項目間開設(shè)樣板間，建造成本50 萬元，裝飾、裝修后對外開放，樣板間裝飾、裝修支出 30 萬元。

（1）建造成本 50 萬元計入該套樣板間的“開發(fā)成本”，對于裝飾、裝修的費用30 萬元，如果能夠判斷未來隨同該套商品房一并出售，則可以計入該套樣板間“開發(fā)成本”，反之，則計入“開發(fā)間接費用”核算。

（2）“開發(fā)間接費用”歸集的成本費用按期結(jié)轉(zhuǎn)到“開發(fā)成本——開發(fā)間接費用”科目。

（3）當樣板間與其他商品房一起竣工驗收時，從“開發(fā)成本”轉(zhuǎn)入“開發(fā)產(chǎn)品”科目。

（4）當樣板間銷售，結(jié)轉(zhuǎn)收入和成本時，其成本從“開發(fā)產(chǎn)品”轉(zhuǎn)入“主營業(yè)務(wù)成本”。

（5）當樣板間轉(zhuǎn)作自用時，其成本從“開發(fā)產(chǎn)品”轉(zhuǎn)入“固定資產(chǎn)”。

（6）當樣板間未來出租時，其成本從“開發(fā)產(chǎn)品”轉(zhuǎn)入“投資性房地產(chǎn)”。

“開發(fā)間接費用”應(yīng)當按照國稅發(fā)[2009]31 號文件第二十九條的規(guī)定，對于共同成本和不能分清負擔對象的間接成本，按受益的原則和配比的原則分配至各成本對象，具體分配方法包括占地面積法、建筑面積法、直接成本法、預(yù)算造價法，企業(yè)根據(jù)需要可以自行確定。

另外，房地產(chǎn)企業(yè)由“開發(fā)產(chǎn)品”轉(zhuǎn)入“固定資產(chǎn)”或“投資性房地產(chǎn)”的商品房之后又銷售的，需要注意國稅發(fā)[2009]31 號文件第二十四條的規(guī)定，即企業(yè)開發(fā)產(chǎn)品轉(zhuǎn)為自用的，其實際使用時間累計未超過 12 個月又銷售的，不得在稅前扣除折舊費用。

2.紅線內(nèi)主體外

利用開發(fā)小區(qū)內(nèi)開發(fā)項目之外的引人矚目的位置，建造臨時設(shè)施，例如售樓部、樣板間作為項目營銷設(shè)施使用，項目銷售完畢即行拆除或轉(zhuǎn)為企業(yè)自用或出租的臨時設(shè)施。

利用開發(fā)小區(qū)內(nèi)開發(fā)項目之外的明顯位置建造臨時設(shè)施（例如售樓部、樣板間）作為營銷設(shè)施使用的會計處理。

企業(yè)所得稅方面，作為售樓部、樣板間使用的臨時設(shè)施，按照《企業(yè)會計準則》，其發(fā)生的建設(shè)成本及裝修費用在“在建工程”科目核算。完工后，其成本從“在建工程”轉(zhuǎn)入“開發(fā)間接費用”，如果非自用或出租，也可以按照國稅發(fā)[2009]31 號文件的規(guī)定，直接計入“開發(fā)間接費用”核算。

土地增值稅方面，在開發(fā)小區(qū)內(nèi)、主體外修建臨時性建筑物作為售樓部、樣板房的，其發(fā)生的設(shè)計、建造、裝修等費用，應(yīng)計入房地產(chǎn)銷售費用扣除。售樓部、樣板房內(nèi)的資產(chǎn)，如空調(diào)、電視機等資產(chǎn)性購置支出不得在銷售費用中列支。

3.紅線內(nèi)配套設(shè)施改造

即利用開發(fā)小區(qū)內(nèi)的規(guī)劃配套設(shè)施（如：會所、物業(yè)管理用房）裝修、裝飾后，作為項目營銷設(shè)施臨時使用，使用完畢后還原至規(guī)劃功能。

土地增值稅按以下原則處理：

——建成后產(chǎn)權(quán)屬于全體業(yè)主所有的，其成本、費用可以扣除。

——建成后無償移交給政府、公用事業(yè)單位用于非營利性社會公共事業(yè)的，其成

本、費用可以扣除。

——建成后有償轉(zhuǎn)讓的，應(yīng)計算收入，并準予扣除成本、費用。

房地產(chǎn)企業(yè)除利用開發(fā)的商品房、臨時建筑作為營銷設(shè)施之外，比較多見的還有利用開發(fā)小區(qū)之內(nèi)的規(guī)劃建造的會所、物業(yè)場所在銷售階段作為項目的營銷設(shè)施使用。這種類型的營銷設(shè)施其最終用途是小區(qū)規(guī)劃設(shè)計已經(jīng)確定的，即便臨時作為項目營銷設(shè)施使用，也不可以直接計入“開發(fā)間接費用”核算，企業(yè)在開發(fā)區(qū)內(nèi)建造的會所、物業(yè)管理場所、電站、熱力站、水廠、文體場館、幼兒園等配套設(shè)施，按以下規(guī)定進行處理：

（1）屬于非營利性且產(chǎn)權(quán)屬于全體業(yè)主的，或無償贈與地方政府、公用事業(yè)單位的，可將其視為公共配套設(shè)施，其建造費用按公共配套設(shè)施費的有關(guān)規(guī)定進行處理。

（2）屬于營利性的，或產(chǎn)權(quán)歸企業(yè)所有的，或未明確產(chǎn)權(quán)歸屬的，或無償贈與地方政府、公用事業(yè)單位以外其他單位的，應(yīng)當單獨核算其成本。除企業(yè)自用應(yīng)按建造固定資產(chǎn)進行處理外，其他一律按建造開發(fā)產(chǎn)品進行處理。

【案例】

九鼎花園房地產(chǎn)企業(yè)在開發(fā)的玫瑰園項目中心位置，按照規(guī)劃建造會所一座，裝修后暫時作為售樓部使用。 售樓部利用規(guī)劃配套設(shè)施會所作為營銷設(shè)施，會計和稅務(wù)處理的原則就是要根據(jù)以上規(guī)定，區(qū)分該會所的建造性質(zhì)，分別適用不同的方式：

（1）如果該會所屬于不能有償轉(zhuǎn)讓的公共配套設(shè)施，例如產(chǎn)權(quán)歸全體業(yè)主所有，

則該會所的建造費用計入公共配套設(shè)施費進行會計處理。

（2）如果該會所屬于未來出售轉(zhuǎn)讓的公共配套設(shè)施，則將該會所視為獨立的開發(fā)產(chǎn)品和成本計算單位，按照開發(fā)成本的具體成本項目設(shè)置會計科目進行明細分類核算。銷售時，按銷售不動產(chǎn)征收相應(yīng)的增值稅、城建稅、教育費附加、企業(yè)所得稅、土地增值稅、印花稅等。

如果該會所屬企業(yè)自用，則成本通過“在建工程”歸集，完工后，轉(zhuǎn)入“固定資產(chǎn)”或“投資性房地產(chǎn)”科目。會所自用，相應(yīng)要征收房產(chǎn)稅和土地使用稅。出租使用的話，則要征收營業(yè)稅、城建稅、教育費附加、企業(yè)所得稅、房產(chǎn)稅、土地使用稅、印花稅等。

（二）紅線外

如：在開發(fā)項目外租借或自建的售樓處、接待中心等營銷設(shè)施。

房地產(chǎn)企業(yè)除在項目小區(qū)內(nèi)設(shè)置建造的營銷設(shè)施外，還有可能在紅線外設(shè)置項目展示區(qū)、接待處、售樓部等。

例如，北京郊區(qū)的別墅項目，一般會在市區(qū)黃金地段設(shè)置接待處。這些設(shè)施有的是房地產(chǎn)企業(yè)從外部租借的，也有的是自建行為。

在紅線之外的營銷設(shè)施，稅法沒有相關(guān)規(guī)定，我們認為應(yīng)該屬于銷售環(huán)節(jié)中發(fā)生的成本費用，無論稅務(wù)處理還是會計處理，都應(yīng)當通過“營業(yè)費用”或“銷售費用”反映，如果屬于企業(yè)自建構(gòu)成的固定資產(chǎn)，由此計提的折舊，計入“營業(yè)費用”或“銷售費用”處理。

來源：孫煒財稅課堂