銷售自行開(kāi)發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目應(yīng)如何計(jì)稅？

寳咱低調(diào) 2017-05-16

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來(lái)源：賀公解稅作者：賀飛躍

一、文件打架

《營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)有關(guān)事項(xiàng)的規(guī)定》（財(cái)稅〔2016〕36號(hào)附件2）第一條第（八）款第7、8、9項(xiàng)規(guī)定：

7．房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)中的一般納稅人銷售其開(kāi)發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目（選擇簡(jiǎn)易計(jì)稅方法的房地產(chǎn)老項(xiàng)目除外），以取得的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用，扣除受讓土地時(shí)向政府部門(mén)支付的土地價(jià)款后的余額為銷售額。

8．房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)中的一般納稅人，銷售自行開(kāi)發(fā)的房地產(chǎn)老項(xiàng)目，可以選擇適用簡(jiǎn)易計(jì)稅方法按照5%的征收率計(jì)稅。

9．房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)采取預(yù)收款方式銷售所開(kāi)發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目，在收到預(yù)收款時(shí)按照3%的預(yù)征率預(yù)繳增值稅。

《營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)有關(guān)事項(xiàng)的規(guī)定》（財(cái)稅〔2016〕36號(hào)附件2）第一條第（十）款第2項(xiàng)規(guī)定：

房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)中的一般納稅人銷售房地產(chǎn)老項(xiàng)目，以及一般納稅人出租其2016年4月30日前取得的不動(dòng)產(chǎn)，適用一般計(jì)稅方法計(jì)稅的，應(yīng)以取得的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用，按照3%的預(yù)征率在不動(dòng)產(chǎn)所在地預(yù)繳稅款后，向機(jī)構(gòu)所在地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行納稅申報(bào)。

財(cái)稅〔2016〕36號(hào)附件2第一條第（八）款第7、8、9項(xiàng)規(guī)定與第（十）款第2項(xiàng)規(guī)定存在兩個(gè)方面的不一致。一是房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)中的一般納稅人銷售房地產(chǎn)老項(xiàng)目，適用一般計(jì)稅方法的，是否差額征稅？二是房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)銷售自行開(kāi)發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目，在什么情況下需要預(yù)繳增值稅？

二、是否差額征稅？

房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)中的一般納稅人銷售房地產(chǎn)老項(xiàng)目，適用一般計(jì)稅方法的，是否差額征稅？根據(jù)財(cái)稅〔2016〕36號(hào)附件2第一條第（八）款第7項(xiàng)，可以差額征稅；但根據(jù)財(cái)稅〔2016〕36號(hào)附件2第一條第（十）款第2項(xiàng)，不能差額征稅。

《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于發(fā)布<房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)銷售自行開(kāi)發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目增值稅征收管理暫行辦法>的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2016年第18號(hào)）第四條規(guī)定，房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)中的一般納稅人（以下簡(jiǎn)稱一般納稅人）銷售自行開(kāi)發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目，適用一般計(jì)稅方法計(jì)稅，按照取得的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用，扣除當(dāng)期銷售房地產(chǎn)項(xiàng)目對(duì)應(yīng)的土地價(jià)款后的余額計(jì)算銷售額。

因此，房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)中的一般納稅人銷售房地產(chǎn)老項(xiàng)目，適用一般計(jì)稅方法的，可以差額征稅。財(cái)稅〔2016〕36號(hào)附件2第一條第（十）款第2項(xiàng)，包括兩個(gè)內(nèi)容，第一個(gè)是房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)中的一般納稅人銷售房地產(chǎn)老項(xiàng)目，適用一般計(jì)稅方法的；第二個(gè)是一般納稅人出租其2016年4月30日前取得的不動(dòng)產(chǎn)，適用一般計(jì)稅方法計(jì)稅的。筆者認(rèn)為，第一個(gè)內(nèi)容表述錯(cuò)誤。應(yīng)修改為：房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)中的一般納稅人銷售房地產(chǎn)老項(xiàng)目，適用一般計(jì)稅方法的，以取得的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用，扣除受讓土地時(shí)向政府部門(mén)支付的土地價(jià)款后的余額為銷售額；一般納稅人出租其2016年4月30日前取得的不動(dòng)產(chǎn)，適用一般計(jì)稅方法計(jì)稅的，應(yīng)以取得的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用，按照3%的預(yù)征率在不動(dòng)產(chǎn)所在地預(yù)繳稅款后，向機(jī)構(gòu)所在地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行納稅申報(bào)。

三、異地開(kāi)發(fā)須預(yù)繳增值稅嗎

房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)銷售自行開(kāi)發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目，在什么情況下需要預(yù)繳增值稅？根據(jù)財(cái)稅〔2016〕36號(hào)附件2第一條第（八）款第9項(xiàng)，采取預(yù)收款方式需要預(yù)繳增值稅，在收到預(yù)收款時(shí)按照3%的預(yù)征率預(yù)繳增值稅；但根據(jù)財(cái)稅〔2016〕36號(hào)附件2第一條第（十）款第2項(xiàng)，異地開(kāi)發(fā)房地產(chǎn)項(xiàng)目需要預(yù)繳增值稅，房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)中的一般納稅人銷售房地產(chǎn)老項(xiàng)目，適用一般計(jì)稅方法計(jì)稅的，按照3%的預(yù)征率在不動(dòng)產(chǎn)所在地預(yù)繳稅款后，向機(jī)構(gòu)所在地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行納稅申報(bào)。

《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于發(fā)布<房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)銷售自行開(kāi)發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目增值稅征收管理暫行辦法>的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2016年第18號(hào)）第十條規(guī)定，一般納稅人采取預(yù)收款方式銷售自行開(kāi)發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目，應(yīng)在收到預(yù)收款時(shí)按照3%的預(yù)征率預(yù)繳增值稅。第十九條規(guī)定，房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)中的小規(guī)模納稅人（以下簡(jiǎn)稱小規(guī)模納稅人）采取預(yù)收款方式銷售自行開(kāi)發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目，應(yīng)在收到預(yù)收款時(shí)按照3%的預(yù)征率預(yù)繳增值稅。

因此，銷售自行開(kāi)發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目，只有在采取預(yù)收款方式，才能預(yù)繳增值稅，異地開(kāi)發(fā)無(wú)須預(yù)繳增值稅。

房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)通常在每個(gè)項(xiàng)目所在地均辦理營(yíng)業(yè)執(zhí)照和稅務(wù)登記，因此大多數(shù)不存在異地開(kāi)發(fā)的問(wèn)題。個(gè)別情況，房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)異地開(kāi)發(fā)房地產(chǎn)項(xiàng)目，按中央現(xiàn)行政策，不應(yīng)該異地預(yù)繳。當(dāng)前，有些省份規(guī)定，在不動(dòng)產(chǎn)所在地按照3%預(yù)繳，在機(jī)構(gòu)所在地進(jìn)行納稅申報(bào)。有些省份規(guī)定，在不動(dòng)產(chǎn)所在地按照5%預(yù)繳，在機(jī)構(gòu)所在地進(jìn)行納稅申報(bào)。這些規(guī)定均屬于各自為政，不符合中央政策。筆者認(rèn)為，如果一定實(shí)行屬地原則，各地可以要求在不動(dòng)產(chǎn)所在地辦理營(yíng)業(yè)執(zhí)照和稅務(wù)登記，消除異地開(kāi)發(fā)的問(wèn)題。

關(guān)于小規(guī)模納稅人轉(zhuǎn)為一般納稅人銷售不動(dòng)產(chǎn)應(yīng)如何計(jì)稅，詳見(jiàn)筆者微信公眾號(hào)“賀公解稅”2017年5月13日發(fā)文《小規(guī)模納稅人轉(zhuǎn)為一般納稅人銷售不動(dòng)產(chǎn)應(yīng)如何計(jì)稅》。

參考文獻(xiàn)

1．賀飛躍主編《新編稅收理論與實(shí)務(wù)》，西南財(cái)經(jīng)大學(xué)出版社，2016.10

2．賀飛躍著《全面營(yíng)改增與納稅籌劃十二講》，西南財(cái)經(jīng)大學(xué)出版社，2016.6

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