最高法稅務(wù)行政訴訟第一案——廣州德發(fā)房產(chǎn)建設(shè)有限公司與廣東省廣州市地方稅務(wù)局第一稽查局再審行政判決書

  發(fā)布日期：2017-04-17

中華人民共和國最高人民法院行政判決書

（2015）行提字第13號

再審申請人（一審原告、二審上訴人）廣州德發(fā)房產(chǎn)建設(shè)有限公司，住所地廣東省廣州市荔灣區(qū)人民中路555號美國銀行中心1808室。

法定代表人郭超，該公司董事長。

委托代理人袁鳳翔，北京市華貿(mào)硅谷律師事務(wù)所上海分所律師。

委托代理人張瑞茵，該公司工作人員。

被申請人（一審被告、二審被上訴人)廣東省廣州市地方稅務(wù)局第一稽查局，住所地廣東省廣州市天河區(qū)珠江新城華利路59號西塔。

法定代表人侯國光，該局局長。

委托代理人王家本，北京天馳洪范律師事務(wù)所律師。

委托代理人張學(xué)干，該局工作人員。

再審申請人廣州德發(fā)房產(chǎn)建設(shè)有限公司(以下簡稱德發(fā)公司）因訴廣東省廣州市地方稅務(wù)局第一稽查局（以下簡稱廣州稅稽一局）稅務(wù)處理決定一案，不服廣州市中級人民法院（2010）穗中法行終字第564號行政判決，向本院申請?jiān)賹?。本院依照修訂前的《中華人民共和國行政訴訟法》第六十三條第二款和《最高人民法院關(guān)于執(zhí)行<中華人民共和國行政訴訟法>若干問題的解釋》（以下簡稱若干解釋）第六十三條第一款第十三項(xiàng)、第七十四條、第七十七條之規(guī)定，提審本案，并依法組成由審判員李廣宇、耿寶建、李濤參加的合議庭，于2015年6月29日公開開庭審理了本案，再審申請人德發(fā)公司委托代理人袁鳳翔、張瑞茵，被申請人廣州稅稽一局負(fù)責(zé)人陳小湛副局長，委托代理人王家本、張學(xué)干到庭參加訴訟?，F(xiàn)已審理終結(jié)。

一、二審法院查明：2004年11月30日，德發(fā)公司與廣州穗和拍賣行有限公司（以下簡稱穗和拍賣行）簽訂委托拍賣合同，委托穗和拍賣行拍賣其自有的位于廣州市人民中路555號“美國銀行中心”的房產(chǎn)。委托拍賣的房產(chǎn)包括地下負(fù)一層至負(fù)四層的車庫(199個(gè))，面積13022.4678㎡；首層至第三層的商鋪，面積7936.7478㎡；四至九層、十一至十三層、十六至十七層、二十至二十八層部分單位的寫字樓，面積共計(jì)42285.5788㎡。德發(fā)公司在拍賣合同中對上述總面積為63244.7944㎡的房產(chǎn)估值金額為530769427.08港元。2004年12月2日，穗和拍賣行在信息時(shí)報(bào)C16版刊登拍賣公告，公布將于2004年12月9日舉行拍賣會。穗和拍賣行根據(jù)委托合同的約定，在拍賣公告中明確競投者須在拍賣前將拍賣保證金港幣6800萬元轉(zhuǎn)到德發(fā)公司指定的銀行賬戶內(nèi)。2004年12月19日，盛豐實(shí)業(yè)有限公司（香港公司）通過拍賣，以底價(jià)1.3億港元（按當(dāng)時(shí)的銀行匯率，兌換人民幣為1.38255億元）競買了上述部分房產(chǎn)，面積為59907.0921㎡。上述房產(chǎn)拍賣后，德發(fā)公司按1.38255億元的拍賣成交價(jià)格，先后向稅務(wù)部門繳付了營業(yè)稅6912750元及堤圍防護(hù)費(fèi)124429.5元，并取得了相應(yīng)的完稅憑證。2006年間，廣州稅稽一局在檢查德發(fā)公司2004年至2005年地方稅費(fèi)的繳納情況時(shí)，發(fā)現(xiàn)德發(fā)公司存在上述情況，展開調(diào)查。經(jīng)向廣州市國土資源和房屋管理局調(diào)取德發(fā)公司委托拍賣房產(chǎn)所在的周邊房產(chǎn)的交易價(jià)格情況進(jìn)行分析，廣州稅稽一局得出當(dāng)時(shí)德發(fā)公司委托拍賣房產(chǎn)的周邊房產(chǎn)的交易價(jià)格，其中寫字樓為5500-20001元/㎡，商鋪為10984-40205元/㎡，地下停車位為89000-242159元/個(gè)。因此，廣州稅稽一局認(rèn)為德發(fā)公司以1.38255億元出售上述房產(chǎn)，拍賣成交單價(jià)格僅為2300元/㎡，不及市場價(jià)的一半，價(jià)格嚴(yán)重偏低。遂于2009年8月11日根據(jù)《中華人民共和國稅收征收管理法》（以下簡稱稅收征管法）第三十五條及《中華人民共和國稅收征收管理法實(shí)施細(xì)則》（以下簡稱稅收征管法實(shí)施細(xì)則）第四十七條的規(guī)定，作出稅務(wù)檢查情況核對意見書，以停車位85000元/個(gè)、商場10500元/㎡、寫字樓5000元/㎡的價(jià)格計(jì)算，核定德發(fā)公司委托拍賣的房產(chǎn)的交易價(jià)格為311678775元（車位收入85000元/個(gè)×199個(gè) 商鋪收入10500元/㎡×7936.75㎡ 寫字樓收入5000元/㎡×42285.58㎡），并以311678775元為標(biāo)準(zhǔn)核定應(yīng)繳納營業(yè)稅及堤圍防護(hù)費(fèi)。德發(fā)公司應(yīng)繳納營業(yè)稅15583938.75元（311678775元×5%的稅率），扣除已繳納的6912750元，應(yīng)補(bǔ)繳8671188.75元（15583938.75元-6912750元）；應(yīng)繳納堤圍防護(hù)費(fèi)280510.90元，扣除已繳納的124429.50元，應(yīng)補(bǔ)繳156081.40元。該意見書同時(shí)載明了廣州稅稽一局將按規(guī)定加收滯納金及罰款的情況。德發(fā)公司于2009年8月12日收到上述稅務(wù)檢查情況核對意見書后，于同月17日向廣州稅稽一局提交了復(fù)函，認(rèn)為廣州稅稽一局對其委托拍賣的房產(chǎn)價(jià)值核準(zhǔn)為311678775元缺乏依據(jù)。廣州稅稽一局沒有采納德發(fā)公司的陳述意見。2009年9月14日，廣州稅稽一局作出穗地稅稽一處[2009]66號稅務(wù)處理決定，認(rèn)為德發(fā)公司存在違法違章行為并決定：一、根據(jù)稅收征管法第三十五條、稅收征管法實(shí)施細(xì)則第四十七條、《中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例》（以下簡稱營業(yè)稅條例）第一條、第二條、第四條的規(guī)定，核定德發(fā)公司于2004年12月取得的拍賣收入應(yīng)申報(bào)繳納營業(yè)稅15583938.75元，已申報(bào)繳納6912750元，少申報(bào)繳納8671188.75元；決定追繳德發(fā)公司未繳納的營業(yè)稅8671188.75元，并根據(jù)稅收征管法第三十二條的規(guī)定，對德發(fā)公司應(yīng)補(bǔ)繳的營業(yè)稅加收滯納金2805129.56元。二、根據(jù)廣州市人民政府《廣州市市區(qū)防洪工程維護(hù)費(fèi)征收、使用和管理試行辦法》（穗府[1990]88號）第二條、第三條、第七條及廣州市財(cái)政局、廣州市地方稅務(wù)局、廣州市水利局《關(guān)于征收廣州市市區(qū)堤圍防護(hù)費(fèi)有關(guān)問題的補(bǔ)充通知》（財(cái)農(nóng)[1998]413號）第一條規(guī)定，核定德發(fā)公司2004年12月取得的計(jì)費(fèi)收入應(yīng)繳納堤圍防護(hù)費(fèi)280510.90元，已申報(bào)繳納124429.50元，少申報(bào)繳納156081.40元，決定追繳少申報(bào)的156081.40元，并加收滯納金48619.36元。德發(fā)公司不服廣州稅稽一局的處理決定，向廣州市地方稅務(wù)局申請行政復(fù)議。廣州市地方稅務(wù)局經(jīng)復(fù)議后于2010年2月8日作出穗地稅行復(fù)字〔2009〕8號行政復(fù)議決定，維持了廣州稅稽一局的處理決定。

廣州市天河區(qū)人民法院一審認(rèn)為：稅收征管法第五條第一款規(guī)定：“國務(wù)院稅務(wù)主管部門主管全國稅收征收管理工作。各地國家稅務(wù)局和地方稅務(wù)局應(yīng)當(dāng)按照國務(wù)院規(guī)定的稅收征收管理范圍分別進(jìn)行征收管理?！币虼耍婪ê硕?、征收稅款是廣州稅稽一局應(yīng)履行的法定職責(zé)。營業(yè)稅條例第一條規(guī)定：“在中華人民共和國境內(nèi)提供本條例規(guī)定的勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或者銷售不動(dòng)產(chǎn)的單位和個(gè)人，為營業(yè)稅的納稅人，應(yīng)當(dāng)依照本條例繳納營業(yè)稅。”第四條規(guī)定：“納稅人提供應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或者銷售不動(dòng)產(chǎn)，按照營業(yè)額和規(guī)定的稅率計(jì)算應(yīng)納稅額?！?/span>稅收征管法第三十五條第一款第六項(xiàng)規(guī)定，納稅人申報(bào)的計(jì)稅依據(jù)明顯偏低，又無正當(dāng)理由的，稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)核定其應(yīng)納稅額。稅收征管法實(shí)施細(xì)則第四十七條第一款第四項(xiàng)規(guī)定，納稅人有稅收征管法第三十五條或者第三十七條所列情形之一的，稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)按照其他合理方法核定其應(yīng)納稅額。稅收征管法第三十二條規(guī)定：“納稅人未按照規(guī)定期限繳納稅款的，扣繳義務(wù)人未按照規(guī)定期限解繳稅款的，稅務(wù)機(jī)關(guān)除責(zé)令限期繳納外，從滯納稅款之日起，按日加收滯納稅款萬分之五的滯納金。”本案中，廣州稅稽一局檢查發(fā)現(xiàn)德發(fā)公司委托拍賣的房產(chǎn)，在拍賣活動(dòng)中只有一個(gè)競買人參與拍賣，且房產(chǎn)是以底價(jià)成交的，認(rèn)為交易價(jià)值明顯低于市場價(jià)值，于是進(jìn)行調(diào)查。在調(diào)查取證過程中，廣州稅稽一局向房屋管理部門查詢了2003年至2005年間的使用性質(zhì)相同的房產(chǎn)交易檔案材料，收集當(dāng)時(shí)的市場交易價(jià)值數(shù)據(jù)，并與德發(fā)公司委托拍賣的房產(chǎn)的交易價(jià)格進(jìn)行比較、分析，認(rèn)定德發(fā)公司委托拍賣的房產(chǎn)的交易價(jià)格明顯低于市場交易價(jià)格，在向德發(fā)公司送達(dá)稅務(wù)檢查情況核對意見書，將檢查過程中發(fā)現(xiàn)的問題及核定查補(bǔ)其營業(yè)稅和堤圍防護(hù)費(fèi)的具體數(shù)額、相關(guān)政策以及整個(gè)核定查補(bǔ)稅費(fèi)的計(jì)算方法、德發(fā)公司享有陳述的權(quán)利等告知德發(fā)公司后，根據(jù)上述法律法規(guī)的規(guī)定，作出被訴穗地稅稽一處[2009]66號稅務(wù)處理決定，認(rèn)定事實(shí)清楚，證據(jù)充分，處理恰當(dāng)，符合稅收征管法的規(guī)定，予以支持。由于德發(fā)公司在委托拍賣時(shí)，約定的拍賣保證金高達(dá)6800萬港元，導(dǎo)致只有一個(gè)競買人，并最終只能以底價(jià)1.3億港元成交，是造成交易價(jià)值比市場價(jià)值偏低的主要原因。德發(fā)公司依法應(yīng)按房產(chǎn)的實(shí)際價(jià)值繳納營業(yè)稅及堤圍防護(hù)費(fèi)。德發(fā)公司申報(bào)的計(jì)稅依據(jù)明顯偏低，廣州稅稽一局作為稅務(wù)管理機(jī)關(guān)，依法依職權(quán)核定其應(yīng)納稅額，并作出相應(yīng)的處理并無不當(dāng)，也未侵犯德發(fā)公司的合法權(quán)益。因此，德發(fā)公司以廣州稅稽一局的行政行為侵犯其合法權(quán)益，請求撤銷廣州稅稽一局的稅務(wù)處理決定，并退回已繳稅款、滯納金以及堤圍防護(hù)費(fèi)、滯納金，并判決廣州稅稽一局賠償?shù)掳l(fā)公司因繳納稅款、滯納金以及堤圍防護(hù)費(fèi)、滯納金所產(chǎn)生的利息損失、案件訴訟費(fèi)的訴訟請求缺乏事實(shí)依據(jù)和法律依據(jù)，應(yīng)予駁回。綜上，廣州市天河區(qū)人民法院依照若干解釋第五十六條第四項(xiàng)之規(guī)定，作出（2010）天法行初字第26號行政判決，駁回德發(fā)公司的訴訟請求。

德發(fā)公司不服，向廣州市中級人民法院提起上訴。

廣州市中級人民法院二審認(rèn)為：稅收征管法第三十五條第一款規(guī)定：“納稅人有下列情形之一的，稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)核定其應(yīng)納稅額：……(六)納稅人申報(bào)的計(jì)稅依據(jù)明顯偏低，又無正當(dāng)理由的。”稅收征管法實(shí)施細(xì)則第四十七條第一款規(guī)定：“納稅人有稅收征管法第三十五條或者第三十七條所列情形之一的，稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)采用下列任何一種方法核定其應(yīng)納稅額：(一)參照當(dāng)?shù)赝愋袠I(yè)或者類似行業(yè)中經(jīng)營規(guī)模和收入水平相近的納稅人的稅負(fù)水平核定；(二)按照營業(yè)收入或者成本加合理的費(fèi)用和利潤的方法核定；(三)按照耗用的原材料、燃料、動(dòng)力等推算或者測算核定；(四)按照其他合理方法核定?！?/span>本案中廣州稅稽一局經(jīng)對德發(fā)公司納稅情況檢查，發(fā)現(xiàn)其拍賣涉案房產(chǎn)時(shí)交易價(jià)值明顯低于市場價(jià)值，廣州稅稽一局對此展開調(diào)查。經(jīng)向廣州市國土資源和房屋管理局調(diào)取2003年至2005年間的廣州市部分房產(chǎn)交易價(jià)值的數(shù)據(jù)，廣州稅稽一局參考上述數(shù)據(jù)，并考慮了涉案房產(chǎn)整體拍賣的因素，確定德發(fā)公司拍賣的涉案房產(chǎn)市場交易價(jià)格應(yīng)為停車位85000元/個(gè)、商場10500元/㎡、寫字樓5000元/㎡，從而核定德發(fā)公司委托拍賣的房產(chǎn)的交易價(jià)格應(yīng)為311678775元，而德發(fā)公司在拍賣涉案房產(chǎn)時(shí)交易價(jià)格僅以1.38255億元的低價(jià)成交，廣州稅稽一局據(jù)此認(rèn)定德發(fā)公司存在申報(bào)的計(jì)稅依據(jù)明顯偏低且無正當(dāng)理由，事實(shí)依據(jù)充分。一審判決認(rèn)定廣州稅稽一局作出的涉案處罰認(rèn)定事實(shí)清楚，證據(jù)充分正確，予以確認(rèn)。德發(fā)公司拍賣涉案房產(chǎn)時(shí)僅有一個(gè)競買人參與拍賣且以底價(jià)成交，其主張其拍賣價(jià)格不存在偏低，應(yīng)當(dāng)以拍賣價(jià)格計(jì)稅的主張理由不充分，不予采納。

稅收征管法第三十二條規(guī)定：“納稅人未按照規(guī)定期限繳納稅款的，扣繳義務(wù)人未按照規(guī)定期限解繳稅款的，稅務(wù)機(jī)關(guān)除責(zé)令限期繳納外，從滯納稅款之日起，按日加收滯納稅款萬分之五的滯納金?！眳⒄铡稄V州市市區(qū)防洪工程維護(hù)費(fèi)征收、使用和管理試行辦法》第三條第一款規(guī)定：“維護(hù)費(fèi)的征收標(biāo)準(zhǔn)：……中外合資、合作、外商獨(dú)資經(jīng)營企業(yè)可按年?duì)I業(yè)銷售總額的千分之零點(diǎn)九計(jì)征?！钡谄邨l規(guī)定：“納費(fèi)人必須依照規(guī)定按期交納維護(hù)費(fèi)，逾期不交者，從逾期之日起，每天加收萬分之五的滯納金。逾期十天仍不繳交的，按國家和地方政府水利工程水費(fèi)管理辦法的有關(guān)規(guī)定處罰。”廣州稅稽一局經(jīng)核定德發(fā)公司拍賣涉案房產(chǎn)的實(shí)際交易價(jià)格，并以此為標(biāo)準(zhǔn)計(jì)算德發(fā)公司應(yīng)當(dāng)繳納的營業(yè)稅額及堤圍防護(hù)費(fèi)額，扣除德發(fā)公司已繳納的部分后確定其應(yīng)當(dāng)補(bǔ)繳營業(yè)稅8671188.75元、堤圍防護(hù)費(fèi)156081.4元，并加收相應(yīng)的滯納金。廣州稅稽一局就上述稅務(wù)檢查的情況向德發(fā)公司發(fā)出核對意見書，德發(fā)公司亦復(fù)函廣州稅稽一局陳述了己方的意見。廣州稅稽一局據(jù)此作出涉案稅務(wù)處理決定書，依據(jù)上述規(guī)定，決定對德發(fā)公司追繳其少申報(bào)的營業(yè)稅和堤圍防護(hù)費(fèi)并加收滯納金適用法律正確，行政程序適當(dāng)，其加收的滯納金數(shù)額亦在法定的額度之內(nèi)。一審判決認(rèn)定廣州稅稽一局作出的涉案處理決定恰當(dāng)，未影響德發(fā)公司的合法權(quán)益正確，予以維持。德發(fā)公司主張廣州稅稽一局作出涉案處罰理解、適用法律存在嚴(yán)重錯(cuò)誤的主張缺乏證據(jù)支持，不予支持。

綜上，廣州稅稽一局作出的稅務(wù)處理決定，認(rèn)定事實(shí)清楚，證據(jù)充分，適用法律正確，德發(fā)公司訴訟請求撤銷該處理決定理據(jù)不足，其要求退回已繳稅款、滯納金以及堤圍防護(hù)費(fèi)、滯納金，并賠償因繳納稅款、滯納金以及堤圍防護(hù)費(fèi)、滯納金所產(chǎn)生的利息損失的訴訟請求亦缺乏事實(shí)和法律依據(jù)，一審法院駁回其訴訟請求正確。廣州市中級人民法院依照修訂前的《中華人民共和國行政訴訟法》第六十一條第一項(xiàng)的規(guī)定，作出（2010）穗中法行終字第564號行政判決，駁回上訴，維持原判。

德發(fā)公司不服，向廣東省高級人民法院申請?jiān)賹彛瑥V東省高級人民法院作出（2012）粵高法行申字第264號駁回再審申請通知，駁回德發(fā)公司再審申請。

德發(fā)公司向本院申請?jiān)賹彿Q：1.被申請人廣州稅稽一局不是適格行政主體。1999年10月21日最高人民法院對福建省高級人民法院《關(guān)于福建省地方稅務(wù)局稽查分局是否具有行政主體資格的請示報(bào)告》的答復(fù)意見（行他[1999]25號）認(rèn)為：“地方稅務(wù)局稽查分局以自己的名義對外作出行政處理決定缺乏法律依據(jù)”。根據(jù)上述意見，廣州稅稽一局并非獨(dú)立行政主體，自然不能作為本案的訴訟主體。2.被申請人超越職權(quán)，無權(quán)核定納稅人的應(yīng)納稅額。稅收征管法實(shí)施細(xì)則第九條第一款規(guī)定：“稽查局專司偷稅、逃避追繳欠稅、騙稅、抗稅案件的查處”。本案不屬于“偷稅、逃避追繳欠稅、騙稅、抗稅”的情形，不屬于稽查局的職權(quán)范圍，被申請人無權(quán)對再審申請人拍賣收入核定應(yīng)納稅額。被訴稅務(wù)處理決定超出被申請人的職權(quán)范圍，應(yīng)屬無效決定。3.被訴稅務(wù)處理決定認(rèn)定德發(fā)公司申報(bào)納稅存在“申報(bào)的計(jì)稅依據(jù)明顯偏低”和“無正當(dāng)理由”的證據(jù)明顯不足。本案中從委托拍賣合同簽訂，到刊登拍賣公告，再到競買人現(xiàn)場競得并簽署成交確認(rèn)單，整個(gè)過程均依法進(jìn)行，成交價(jià)格1.3億港元亦未低于拍賣保留價(jià)。拍賣價(jià)格是市場需求與拍賣物本身價(jià)值互相作用的結(jié)果。拍賣前，申請人銀行債務(wù)1.3億港元已全部到期，銀行已多次發(fā)出律師函追收，本案拍賣是再審申請人為挽救公司而不得已采取的措施。但拍賣遵循的是市場規(guī)律，成交價(jià)的高低完全不是再審申請人所能控制，本案拍賣成交價(jià)雖然不盡如人意，但不影響拍賣效力，再審申請人只能也只應(yīng)以拍賣成交價(jià)作為應(yīng)納稅額申報(bào)繳納稅款。4.再審申請人已經(jīng)按照拍賣成交價(jià)足額申報(bào)納稅并取得主管稅務(wù)機(jī)關(guān)出具的完稅憑證，沒有任何稅法違法違章行為，被申請人無權(quán)重新核定應(yīng)納稅額。本案物業(yè)拍賣成交后，2005年3月至7月，申請人按照全部1.3億港元拍賣收入，申報(bào)和繳納營業(yè)稅款6912750元，以及堤圍防護(hù)費(fèi)124429.5元，并取得荔灣區(qū)地方稅務(wù)局出具的完稅憑證。期間，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)從未提出核定應(yīng)納稅額，申請人不可能知曉稅務(wù)機(jī)關(guān)會對拍賣價(jià)進(jìn)行何種調(diào)整，只能也只應(yīng)按照全部拍賣成交價(jià)納稅。在繳納上述稅款后，申請人的納稅義務(wù)已全部完成，不存在被訴稅務(wù)處理決定和原審判決認(rèn)定的“未按稅法規(guī)定足額申報(bào)繳納營業(yè)稅”和“未足額申報(bào)繳納堤圍防護(hù)費(fèi)”等所謂“違法違章行為”。5.即使再審申請人存在“申報(bào)的計(jì)稅依據(jù)明顯偏低”和“無正當(dāng)理由”的情況，被申請人也應(yīng)當(dāng)依照稅收征管法第五十二條行使職權(quán)，其在再審申請人申報(bào)納稅4年多后進(jìn)行追征稅款和滯納金，超過了稅收征管法第五十二條關(guān)于稅款和滯納金追征期限的規(guī)定。稅務(wù)機(jī)關(guān)追征稅款和滯納金，除法定的其他前提條件外，需受到三年追征期限的限制。本案被申請人的被訴稅務(wù)處理決定對申請人納稅行為沒有認(rèn)定為偷稅、抗稅、騙稅的情形，沒有認(rèn)定是編造虛假計(jì)稅依據(jù)的情形，也沒有認(rèn)定是存在因納稅人計(jì)算錯(cuò)誤等法定特殊情形，如果追征稅款必須在3年以內(nèi)即2008年1月15日以前提出處理意見，并不得加收滯納金，而不能沒有任何理由將追征期限無限制延長，或者延長至5年。本案即使存在少繳稅款的情形，也是因被申請人和主管稅務(wù)機(jī)關(guān)違法不作為及適用法律不當(dāng)造成的。綜上，請求本院：1.依法撤銷廣州市天河區(qū)人民法院（2010）天法行初字第26號行政判決和廣州市中級人民法院（2010）穗中法行終字第564號行政判決；2.依法撤銷被申請人于2009年9月16日作出的穗地稅稽一處[2009]66號《稅務(wù)處理決定書》；3.判令被申請人退回違法征收的申請人營業(yè)稅8671188.75元及滯納金人民幣2805129.56元，退回違法征收的申請人堤圍防護(hù)費(fèi)156081.40元及滯納金人民幣48619.36元，以及上述款項(xiàng)從繳納之日起至實(shí)際返還之日止按同期銀行貸款利率計(jì)算的利息。

廣州稅稽一局答辯稱：1.關(guān)于答辯人獨(dú)立執(zhí)法資格及職權(quán)范圍的問題。（1）執(zhí)法資格。根據(jù)稅收征管法第十四條以及稅收征管法實(shí)施細(xì)則第九條的規(guī)定，答辯人具有獨(dú)立執(zhí)法資格。（2）職權(quán)范圍。根據(jù)稅收征管法實(shí)施細(xì)則第九條第二款，《國家稅務(wù)總局關(guān)于稽查局職責(zé)問題的通知》(國稅函[2003]140號)、《轉(zhuǎn)發(fā)廣東省機(jī)構(gòu)編制委員會辦公室、廣東省地方稅務(wù)局關(guān)于重新印發(fā)廣州等市區(qū)地方稅務(wù)局職能配置、內(nèi)設(shè)機(jī)構(gòu)和人員編制規(guī)定的通知》（穗地稅發(fā)[2004]89號）等文件規(guī)定，稽查局的現(xiàn)行主要職責(zé)是指:稽查業(yè)務(wù)管理、稅務(wù)檢查和稅收違法案件查處；凡需要對納稅人、扣繳義務(wù)人進(jìn)行賬證檢查或者調(diào)查取證，并對其稅收違法行為進(jìn)行稅務(wù)行政處理（處罰）的執(zhí)法活動(dòng)，仍由各級稽查局負(fù)責(zé)。答辯人不存在越權(quán)執(zhí)法的問題。（3）核定權(quán)限。根據(jù)稅收征管法第三十五條規(guī)定，稅款核定的主體是稅務(wù)機(jī)關(guān)，而稅收征管法所稱的“稅務(wù)機(jī)關(guān)”包括省以下稅務(wù)局的稽查局。2.關(guān)于答辯人對拍賣成交價(jià)格不予認(rèn)可的問題。（1）答辯人質(zhì)疑拍賣成交價(jià)的法律依據(jù)。稅收征管法第三十五條第一款第六項(xiàng)所稱的“納稅人申報(bào)的計(jì)稅依據(jù)明顯偏低，又無正當(dāng)理由的”情形，并沒有將拍賣成交價(jià)格明顯偏低的情形排除在外。（2）答辯人認(rèn)為計(jì)稅依據(jù)明顯偏低的主要理由：一是拍賣價(jià)格與歷史成交價(jià)相比懸殊。根據(jù)再審申請人提供的廣州市東方會計(jì)師事務(wù)所有限公司2005年6月23日出具的《專項(xiàng)審計(jì)報(bào)告》顯示，再審申請人全部物業(yè)的收入為7.17億元，再審申請人約八成的收入是由約三成的物業(yè)銷售產(chǎn)生，其余約二成的收入1.38億元，是由再審申請人本次拍賣約七成的物業(yè)產(chǎn)生。二是本次拍賣成交價(jià)格明顯偏低，明顯偏離同期、同類、同檔次物業(yè)的市場成交價(jià)格。該物業(yè)是位于廣州市城市中心的高檔寫字樓，拍賣成交均價(jià)僅為2300余元/㎡。答辯人根據(jù)至少8個(gè)相近樓盤大量數(shù)據(jù)（2003年至2005年期間的交易成交價(jià)格）進(jìn)行分析比對，最終認(rèn)定本次拍賣的成交價(jià)明顯低于市場價(jià)格（寫字樓僅為四成，商鋪不到三成，停車場甚至不到一成）。三是拍賣成交價(jià)格遠(yuǎn)低于再審申請人自行提供的評估價(jià)和成本價(jià)。再審申請人委托拍賣的估價(jià)，均價(jià)約為8400元/㎡；再審申請人委托會計(jì)師事務(wù)所審計(jì)確認(rèn)的成本均價(jià)約為7100元/㎡。（3）關(guān)于計(jì)稅依據(jù)明顯偏低，無正當(dāng)理由的依據(jù)。一是只有唯一競買人。根據(jù)現(xiàn)行拍賣行規(guī)及《中華人民共和國拍賣法》的規(guī)定，拍賣應(yīng)當(dāng)公開競價(jià)。只有兩個(gè)或兩個(gè)以上的競買人才能進(jìn)行競價(jià)，沒有競買人競爭的不能稱為拍賣，在僅有一位競買人的情況下，應(yīng)當(dāng)中止拍賣。二是拍賣保證金門檻設(shè)置過高。本次拍賣保證金占拍賣保留價(jià)的比例高達(dá)50%，但再審申請人一直未對其拍賣前設(shè)立高額保證金門檻的具體理由，作出令人信服的解釋，過高的保證金比例限制了其他潛在的競買人參與拍賣競買。三是拍賣保留價(jià)設(shè)置過低。依據(jù)《最高人民法院關(guān)于人民法院民事執(zhí)行中拍賣、變賣財(cái)產(chǎn)的規(guī)定》第八條、《最高人民法院關(guān)于人民法院委托評估、拍賣工作的若干規(guī)定》第十三條的規(guī)定，拍賣保留價(jià)應(yīng)參照財(cái)產(chǎn)評估價(jià)確定，本案申請人第一次拍賣就將拍賣保留價(jià)，設(shè)置約為其自行確定房產(chǎn)評估價(jià)的20%，明顯不符合財(cái)產(chǎn)拍賣的慣常做法。四是拍賣的房產(chǎn)已辦抵押，拍賣未征詢?nèi)康盅簷?quán)人銀行的同意。再審申請人在拍賣前并未按照《中華人民共和國擔(dān)保法》等法律規(guī)定將本次拍賣的時(shí)間、地點(diǎn)等拍賣信息書面通知銀行債權(quán)人，甚至個(gè)別債權(quán)人對此一無所知。五是競買人拍賣前知道拍賣底價(jià)，交易雙方有誠信問題。委托拍賣前，唯一競買人曾私下接觸拍賣行，拍賣行向其透露底價(jià)，違反公平交易原則。答辯人調(diào)查取證時(shí)，交易雙方均否認(rèn)拍賣前相識。事實(shí)上，交易雙方法定代表人曾經(jīng)是夫妻關(guān)系。3.關(guān)于核定程序是否合法、核定價(jià)格是否合理等問題。答辯人有權(quán)進(jìn)行核定。一、二審法院根據(jù)答辯人提供的相關(guān)舉證材料，對核定程序是否合法，核定價(jià)格是否合理進(jìn)行審核和審查，并有結(jié)論。4.關(guān)于追征稅款、滯納金問題。（1）稅務(wù)機(jī)關(guān)查補(bǔ)稅款是法定的職責(zé)，再審申請人的房產(chǎn)于2004年12月9日拍賣成交，答辯人于2006年9月18日依法對再審申請人送達(dá)《稅務(wù)檢查通知書》，歷經(jīng)三年稅務(wù)檢查，并于2009年9月16日依法作出稅務(wù)處理決定，系依法履行職責(zé)，本案也不屬于稅收征管法第五十二條第一款的情形，根據(jù)稅收征管法實(shí)施細(xì)則第八十條規(guī)定，稅務(wù)機(jī)關(guān)的責(zé)任是指稅務(wù)機(jī)關(guān)適用法律、行政法規(guī)不當(dāng)或者執(zhí)法行為違法，本案不存在此類情形。（2）加收稅收滯納金的法律依據(jù)。一是稅收滯納金加收的起始日期的依據(jù)。根據(jù)稅收征管法第二十二條的規(guī)定，申請人少繳稅款，是從滯納稅款之日起算。二是營業(yè)稅納稅義務(wù)時(shí)間。按照營業(yè)稅條例第九條、第十三條的規(guī)定，應(yīng)當(dāng)在收款之日起的次月15日（2005年1月15日）內(nèi)向稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)繳納其應(yīng)繳稅款。三是申請人申報(bào)納稅的義務(wù)。根據(jù)稅收征管法第二十五條第一款規(guī)定，再審申請人必須依照法律、行政法規(guī)規(guī)定或者稅務(wù)機(jī)關(guān)依照法律、行政法規(guī)的規(guī)定確定的申報(bào)期限、申報(bào)內(nèi)容如實(shí)辦理納稅申報(bào)。再審申請人以其自認(rèn)為合理的價(jià)格進(jìn)行納稅申報(bào)，應(yīng)對其未能如實(shí)、依法納稅申報(bào)的行為承擔(dān)法律責(zé)任。綜上，一、二審法院判決認(rèn)定事實(shí)清楚，證據(jù)充分，適用法律正確，程序合法，請求維持原判。

本院再審查明事實(shí)與原審查明事實(shí)基本一致。

本院認(rèn)為：本案爭議的焦點(diǎn)問題是德發(fā)公司將涉案房產(chǎn)拍賣形成的拍賣成交價(jià)格作為計(jì)稅依據(jù)納稅后，廣州稅稽一局在稅務(wù)檢查過程中能否以計(jì)稅依據(jù)價(jià)格明顯偏低且無正當(dāng)理由為由重新核定應(yīng)納稅額補(bǔ)征稅款并加收滯納金。結(jié)合雙方當(dāng)事人再審期間的訴辯意見，本院對當(dāng)事人廣州稅稽一局的執(zhí)法資格、執(zhí)法權(quán)限、將涉案房產(chǎn)拍賣價(jià)格作為計(jì)稅依據(jù)申報(bào)納稅是否明顯偏低且無正當(dāng)理由、廣州稅稽一局追征稅款和加收滯納金是否合法等問題分別評述如下：

（一）關(guān)于廣州稅稽一局是否具有獨(dú)立的執(zhí)法主體資格的問題

2001年修訂前的稅收征管法未明確規(guī)定各級稅務(wù)局所屬稽查局的法律地位，2001年修訂后的稅收征管法第十四條規(guī)定：“本法所稱稅務(wù)機(jī)關(guān)是指各級稅務(wù)局、稅務(wù)分局、稅務(wù)所和按照國務(wù)院規(guī)定設(shè)立的并向社會公告的稅務(wù)機(jī)構(gòu)?！?/span>2002年施行的稅收征管法實(shí)施細(xì)則第九條進(jìn)一步明確規(guī)定：“稅收征管法第十四條所稱按照國務(wù)院規(guī)定設(shè)立的并向社會公告的稅務(wù)機(jī)構(gòu)，是指省以下稅務(wù)局的稽查局?！睋?jù)此，相關(guān)法律和行政法規(guī)已經(jīng)明確了省以下稅務(wù)局所屬稽查局的法律地位，省級以下稅務(wù)局的稽查局具有行政主體資格。因此，廣州稅稽一局作為廣州市地方稅務(wù)局所屬的稽查局，具有獨(dú)立的執(zhí)法主體資格。雖然最高人民法院1999年10月21日作出的《對福建省高級人民法院<關(guān)于福建省地方稅務(wù)局稽查分局是否具有行政主體資格的請示報(bào)告>的答復(fù)意見》（行他[1999]25號）明確“地方稅務(wù)局稽查分局以自己的名義對外作出行政處理決定缺乏法律依據(jù)”，但該答復(fù)是對2001年修訂前的稅收征管法的理解和適用，2001年稅收征管法修訂后，該答復(fù)因解釋的對象發(fā)生變化，因而對審判實(shí)踐不再具有指導(dǎo)性。德發(fā)公司以該答復(fù)意見主張廣州稅稽一局不具有獨(dú)立執(zhí)法資格，無權(quán)作出被訴稅務(wù)處理決定的理由不能成立。

（二）關(guān)于廣州稅稽一局行使稅收征管法第三十五條規(guī)定的應(yīng)納稅額核定權(quán)是否超越職權(quán)的問題

此問題涉及稅收征管法實(shí)施細(xì)則第九條關(guān)于稅務(wù)局和所屬稽查局的職權(quán)范圍劃分原則的理解和適用。稅收征管法實(shí)施細(xì)則第九條除明確稅務(wù)局所屬稽查局的法律地位外，還對稅務(wù)稽查局的職權(quán)范圍作出了原則規(guī)定，即專司偷稅、逃避追繳欠稅、騙稅、抗稅案件的查處，同時(shí)授權(quán)國家稅務(wù)總局明確劃分稅務(wù)局和稽查局的職責(zé)，避免職責(zé)交叉。國家稅務(wù)總局據(jù)此于2003年2月28日作出的《國家稅務(wù)總局關(guān)于稽查局職責(zé)問題的通知》（國稅函[2003]140號）進(jìn)一步規(guī)定：“《中華人民共和國稅收征管法實(shí)施細(xì)則》第九條第二款規(guī)定‘國家稅務(wù)總局應(yīng)當(dāng)明確劃分稅務(wù)局和稽查局的職責(zé)，避免職責(zé)交叉?！癁榱饲袑?shí)貫徹這一規(guī)定，保證稅收征管改革的深化與推進(jìn)，科學(xué)合理地確定稽查局和其它稅務(wù)機(jī)構(gòu)的職責(zé)，國家稅務(wù)總局正在調(diào)查論證具體方案。在國家稅務(wù)總局統(tǒng)一明確之前，各級稽查局現(xiàn)行職責(zé)不變?；榫值默F(xiàn)行職責(zé)是指：稽查業(yè)務(wù)管理、稅務(wù)檢查和稅收違法案件查處；凡需要對納稅人、扣繳義務(wù)人進(jìn)行賬證檢查或者調(diào)查取證，并對其稅收違法行為進(jìn)行稅務(wù)行政處理（處罰）的執(zhí)法活動(dòng)，仍由各級稽查局負(fù)責(zé)?！睆纳鲜鲆?guī)定可知，稅務(wù)稽查局的職權(quán)范圍不僅包括偷稅、逃避追繳欠稅、騙稅、抗稅案件的查處，還包括與查處稅務(wù)違法行為密切關(guān)聯(lián)的稽查管理、稅務(wù)檢查、調(diào)查和處理等延伸性職權(quán)。雖然國家稅務(wù)總局沒有明確各級稽查局是否具有稅收征管法第三十五條規(guī)定的核定應(yīng)納稅額的具體職權(quán)，但稽查局查處涉嫌違法行為不可避免地需要對納稅行為進(jìn)行檢查和調(diào)查。特別是出現(xiàn)稅收征管法第三十五條規(guī)定的計(jì)稅依據(jù)明顯偏低的情形時(shí)，如果稽查局不能行使應(yīng)納稅款核定權(quán)，必然會影響稽查工作的效率和效果，甚至對稅收征管形成障礙。因此，稽查局在查處涉嫌稅務(wù)違法行為時(shí)，依據(jù)稅收征管法第三十五條的規(guī)定核定應(yīng)納稅額是其職權(quán)的內(nèi)在要求和必要延伸，符合稅務(wù)稽查的業(yè)務(wù)特點(diǎn)和執(zhí)法規(guī)律，符合《國家稅務(wù)總局關(guān)于稽查局職責(zé)問題的通知》關(guān)于稅務(wù)局和稽查局的職權(quán)范圍劃分的精神。在國家稅務(wù)總局對稅務(wù)局和稽查局職權(quán)范圍未另行作出劃分前，各地稅務(wù)機(jī)關(guān)根據(jù)通知確立的職權(quán)劃分原則，以及在執(zhí)法實(shí)踐中形成的符合稅務(wù)執(zhí)法規(guī)律的慣例，人民法院應(yīng)予尊重。本案中，廣州稅稽一局根據(jù)稅收征管法第三十五條規(guī)定核定應(yīng)納稅款的行為是在廣州稅稽一局對德發(fā)公司銷售涉案房產(chǎn)涉嫌偷稅進(jìn)行稅務(wù)檢查的過程中作出的，不違反稅收征管法實(shí)施細(xì)則第九條的規(guī)定。德發(fā)公司以稅收征管法實(shí)施細(xì)則第九條規(guī)定“稽查局專司偷稅、逃避追繳欠稅、騙稅、抗稅案件的查處”，本案不屬于“偷稅、逃避追繳欠稅、騙稅、抗稅”的情形為由，認(rèn)為廣州稅稽一局無權(quán)依據(jù)稅收征管法第三十五條的規(guī)定對德發(fā)公司拍賣涉案不動(dòng)產(chǎn)的收入重新核定應(yīng)納稅額，被訴稅務(wù)處理決定超出廣州稅稽一局的職權(quán)范圍，應(yīng)屬無效決定的理由不能成立。

（三）關(guān)于德發(fā)公司以涉案房產(chǎn)的拍賣成交價(jià)格作為計(jì)稅依據(jù)申報(bào)納稅是否存在“計(jì)稅依據(jù)明顯偏低，又無正當(dāng)理由”情形的問題

根據(jù)稅收征管法第三十五條第一款第六項(xiàng)規(guī)定，稅務(wù)機(jī)關(guān)不認(rèn)可納稅義務(wù)人自行申報(bào)的納稅額，重新核定應(yīng)納稅額的條件有兩個(gè)：一是計(jì)稅依據(jù)價(jià)格明顯偏低，二是無正當(dāng)理由。德發(fā)公司委托拍賣的涉案房產(chǎn)包括寫字樓、商鋪和車位面積共計(jì)63244.7944㎡，成交面積為59907.0921㎡，拍賣實(shí)際成交價(jià)格1.3億港元，明顯低于德發(fā)公司委托拍賣時(shí)的5.3億港元估值；涉案房產(chǎn)2300元/㎡的平均成交單價(jià)，也明顯低于廣州稅稽一局對涉案房產(chǎn)周邊的寫字樓、商鋪和車庫等與涉案房產(chǎn)相同或類似房產(chǎn)抽樣后確定的最低交易價(jià)格標(biāo)準(zhǔn)，即寫字樓5000元/㎡、商鋪10500元/㎡、停車場車位85000元/個(gè)；更低于德發(fā)公司委托的廣州東方會計(jì)師事務(wù)所有限公司對涉案房產(chǎn)項(xiàng)目審計(jì)后確認(rèn)的7123.95元/㎡的成本價(jià)。因此，廣州稅稽一局認(rèn)定涉案房產(chǎn)的拍賣價(jià)格明顯偏低并無不當(dāng)。

營業(yè)稅條例第四條和《廣州市市區(qū)防洪工程維護(hù)費(fèi)征收、使用和管理試行辦法》第三條第一款規(guī)定銷售不動(dòng)產(chǎn)的營業(yè)額是營業(yè)稅的計(jì)稅依據(jù)。拍賣是銷售不動(dòng)產(chǎn)的方式之一，不動(dòng)產(chǎn)的公開拍賣價(jià)格就是銷售不動(dòng)產(chǎn)的營業(yè)額，應(yīng)當(dāng)作為營業(yè)稅等稅費(fèi)的計(jì)稅依據(jù)。就本案而言，廣東省和廣州市的地方稅務(wù)局有更為明確的規(guī)范性文件可以參考，《廣東省地方稅務(wù)局關(guān)于拍賣行拍賣房地產(chǎn)征稅問題的批復(fù)》（粵地稅函[1996]215號）和《廣州市地方稅務(wù)局關(guān)于明確拍賣房地產(chǎn)稅收征收問題的通知》（穗地稅發(fā)[2003]34號）明確規(guī)定拍賣房地產(chǎn)的拍賣成交額可以作為征收營業(yè)稅的計(jì)稅價(jià)格；《廣東省財(cái)政廳、廣東省地方稅務(wù)局關(guān)于規(guī)范我省二手房屋交易最低計(jì)稅價(jià)格管理的指導(dǎo)性意見》（粵財(cái)法[2008]93號）規(guī)定，通過法定程序公開拍賣的房屋，以拍賣價(jià)格為最低計(jì)稅價(jià)格標(biāo)準(zhǔn)。

拍賣價(jià)格的形成機(jī)制較為復(fù)雜，因受到諸多不確定因素的影響，相同商品的拍賣價(jià)格可能會出現(xiàn)較大差異。影響房地產(chǎn)價(jià)格的因素更多，拍賣價(jià)格差異可能會更大。依照法定程序進(jìn)行的拍賣活動(dòng)，由于經(jīng)過公開、公平的競價(jià)，不論拍賣成交價(jià)格的高低，都是充分競爭的結(jié)果，較之一般的銷售方式更能客觀地反映商品價(jià)格，可以視為市場的公允價(jià)格。如果沒有法定機(jī)構(gòu)依法認(rèn)定拍賣行為無效或者違反拍賣法的禁止性規(guī)定，原則上稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)尊重作為計(jì)稅依據(jù)的拍賣成交價(jià)格，不能以拍賣價(jià)格明顯偏低為由行使核定征收權(quán)。廣州市地方稅務(wù)局2013年修訂后的《存量房交易計(jì)稅價(jià)格異議處理辦法》就明確規(guī)定，通過具有合法資質(zhì)的拍賣機(jī)構(gòu)依法公開拍賣的房屋權(quán)屬轉(zhuǎn)移，以拍賣對價(jià)為計(jì)稅價(jià)格的，可以作為稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)定的正當(dāng)理由。該規(guī)范性文件雖然在本案稅收征管行為發(fā)生后施行，但文件中對拍賣價(jià)格本身即構(gòu)成正當(dāng)理由的精神，本案可以參考。因此，對于一個(gè)明顯偏低的計(jì)稅依據(jù)，并不必然需要稅務(wù)機(jī)關(guān)重新核定；尤其是該計(jì)稅依據(jù)是通過拍賣方式形成時(shí)，稅務(wù)機(jī)關(guān)一般應(yīng)予認(rèn)可和尊重，不宜輕易啟動(dòng)核定程序，以行政認(rèn)定取代市場競爭形成的計(jì)稅依據(jù)。

但應(yīng)當(dāng)明確，拍賣行為的效力與應(yīng)納稅款核定權(quán)，分別受民事法律規(guī)范和行政法律規(guī)范調(diào)整，拍賣行為有效并不意味稅務(wù)機(jī)關(guān)不能行使應(yīng)納稅額核定權(quán)，另行核定應(yīng)納稅額也并非否定拍賣行為的有效性。保障國家稅收的足額征收是稅務(wù)機(jī)關(guān)的基本職責(zé)，稅務(wù)機(jī)關(guān)對作為計(jì)稅依據(jù)的交易價(jià)格采取嚴(yán)格的判斷標(biāo)準(zhǔn)符合稅收征管法的目的。如果不考慮案件實(shí)際，一律要求稅務(wù)機(jī)關(guān)必須以拍賣成交價(jià)格作為計(jì)稅依據(jù)，則既可能造成以當(dāng)事人意思自治為名排除稅務(wù)機(jī)關(guān)的核定權(quán)，還可能因市場競價(jià)不充分導(dǎo)致拍賣價(jià)格明顯偏低而造成國家稅收流失。因此，有效的拍賣行為并不能絕對地排除稅務(wù)機(jī)關(guān)的應(yīng)納稅額核定權(quán)，但稅務(wù)機(jī)關(guān)行使核定權(quán)時(shí)仍應(yīng)有嚴(yán)格限定。

具體到本案，廣州稅稽一局在被訴稅務(wù)處理決定中認(rèn)定拍賣價(jià)格明顯偏低且無正當(dāng)理由的主要依據(jù)是，涉案房產(chǎn)以底價(jià)拍賣給唯一參加競買的盛豐實(shí)業(yè)有限公司，而一人競買不符合拍賣法關(guān)于公開競價(jià)的規(guī)定，扭曲拍賣的正常價(jià)格形成機(jī)制，導(dǎo)致實(shí)際成交價(jià)格明顯偏低。此問題的關(guān)鍵在于，在沒有法定機(jī)構(gòu)認(rèn)定涉案拍賣行為無效，也沒有充分證據(jù)證明涉案拍賣行為違反拍賣法的禁止性規(guī)定，涉案拍賣行為仍然有效的情況下，稅務(wù)機(jī)關(guān)能否以涉案拍賣行為只有一個(gè)競買人參加競買即一人競拍為由，不認(rèn)可拍賣形成的價(jià)格作為計(jì)稅依據(jù)，直接核定應(yīng)納稅額。一人競拍的法律問題較為特殊和復(fù)雜，拍賣法雖然強(qiáng)調(diào)拍賣的公開競價(jià)原則，但并未明確禁止一人競拍行為，在法律或委托拍賣合同對競買人數(shù)量沒有作出限制性規(guī)定的情況下，否定一人競買的效力尚無明確法律依據(jù)。但對于拍賣活動(dòng)中未實(shí)現(xiàn)充分競價(jià)的一人競拍，在拍賣成交價(jià)格明顯偏低的情況下，即使拍賣當(dāng)事人對拍賣效力不持異議，因涉及國家稅收利益，該拍賣成交價(jià)格作為計(jì)稅依據(jù)并非絕對不能質(zhì)疑。本案中，雖然履行拍賣公告的一人競拍行為滿足了基本的競價(jià)條件，但一人競拍因僅有一人參與拍賣競價(jià)，可能會出現(xiàn)競價(jià)程度不充分的情況，特別是本案以預(yù)留底價(jià)成交，而拍賣底價(jià)又明顯低于涉案房產(chǎn)估值的情形，即便德發(fā)公司對拍賣成交價(jià)格無異議，稅務(wù)機(jī)關(guān)基于國家稅收利益的考慮，也可以不以拍賣價(jià)格作為計(jì)稅依據(jù)，另行核定應(yīng)納稅額。同時(shí)，“計(jì)稅依據(jù)明顯偏低，又無正當(dāng)理由”的判斷，具有較強(qiáng)的裁量性，人民法院一般應(yīng)尊重稅務(wù)機(jī)關(guān)基于法定調(diào)查程序作出的專業(yè)認(rèn)定，除非這種認(rèn)定明顯不合理或者濫用職權(quán)。廣州稅稽一局在被訴稅務(wù)處理決定中認(rèn)定涉案拍賣行為存在一人競拍、保留底價(jià)偏低的情形，廣州市地方稅務(wù)局經(jīng)復(fù)議補(bǔ)充認(rèn)為，涉案拍賣行為保證金設(shè)置過高、一人競拍導(dǎo)致拍賣活動(dòng)缺乏競爭，以較低的保留底價(jià)成交，綜合判定該次拍賣成交價(jià)格不能反映正常的市場價(jià)格，且德發(fā)公司未能合理說明上述情形并未對拍賣活動(dòng)的競價(jià)產(chǎn)生影響的情況下，廣州稅稽一局行使核定權(quán)，依法核定德發(fā)公司的應(yīng)納稅款，并未違反法律規(guī)定。

（四）關(guān)于廣州稅稽一局核定應(yīng)納稅款后追征稅款和加征滯納金是否合法的問題

稅收征管法對稅務(wù)機(jī)關(guān)在納稅人已經(jīng)繳納稅款后重新核定應(yīng)納稅款并追征稅款的期限雖然沒有明確規(guī)定，但并不意味稅務(wù)機(jī)關(guān)的核定權(quán)和追征權(quán)沒有期限限制。稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)在統(tǒng)籌兼顧保障國家稅收、納稅人的信賴?yán)婧投愂照鞴芊申P(guān)系的穩(wěn)定等因素的基礎(chǔ)上，在合理期限內(nèi)核定和追征。在納稅義務(wù)人不存在違反稅法和稅收征管過錯(cuò)的情況下，稅務(wù)機(jī)關(guān)可以參照稅收征管法第五十二條第一款規(guī)定確定的稅款追征期限，原則上在三年內(nèi)追征稅款。本案核定應(yīng)納稅款之前的納稅義務(wù)發(fā)生在2005年1月，廣州稅稽一局自2006年對涉案納稅行為進(jìn)行檢查，雖經(jīng)三年多調(diào)查后，未查出德發(fā)公司存在偷稅、騙稅、抗稅等違法行為，但依法啟動(dòng)的調(diào)查程序期間應(yīng)當(dāng)予以扣除，因而廣州稅稽一局2009年9月重新核定應(yīng)納稅款并作出被訴稅務(wù)處理決定，并不違反上述有關(guān)追征期限的規(guī)定。德發(fā)公司關(guān)于追征稅款決定必須在2008年1月15日以前作出的主張不能成立。

根據(jù)依法行政的基本要求，沒有法律、法規(guī)和規(guī)章的規(guī)定，行政機(jī)關(guān)不得作出影響行政相對人合法權(quán)益或者增加行政相對人義務(wù)的決定；在法律規(guī)定存在多種解釋時(shí)，應(yīng)當(dāng)首先考慮選擇適用有利于行政相對人的解釋。有權(quán)核定并追繳稅款，與加收滯納金屬于兩個(gè)不同問題。根據(jù)稅收征管法第三十二條、第五十二條第二款、第三款規(guī)定，加收稅收滯納金應(yīng)當(dāng)符合以下條件之一：納稅人未按規(guī)定期限繳納稅款；自身存在計(jì)算錯(cuò)誤等失誤；或者故意偷稅、抗稅、騙稅的。本案中德發(fā)公司在拍賣成交后依法繳納了稅款，不存在計(jì)算錯(cuò)誤等失誤，稅務(wù)機(jī)關(guān)經(jīng)過長期調(diào)查也未發(fā)現(xiàn)德發(fā)公司存在偷稅、抗稅、騙稅情形，因此德發(fā)公司不存在繳納滯納金的法定情形。被訴稅務(wù)處理決定認(rèn)定的拍賣底價(jià)成交和一人競買拍賣行為雖然能證明稅務(wù)機(jī)關(guān)對成交價(jià)格未形成充分競價(jià)的合理懷疑具有正當(dāng)理由，但拍賣活動(dòng)和拍賣價(jià)格并非德發(fā)公司所能控制和決定，廣州稅稽一局在依法進(jìn)行的調(diào)查程序中也未能證明德發(fā)公司在拍賣活動(dòng)中存在惡意串通等違法行為。同時(shí)本案還應(yīng)考慮德發(fā)公司基于對拍賣行為以及地方稅務(wù)局完稅憑證的信賴而形成的信賴?yán)姹Ｗo(hù)問題。在稅務(wù)機(jī)關(guān)無法證明納稅人存在責(zé)任的情況下，可以參考稅收征管法第五十二條第一款關(guān)于“因稅務(wù)機(jī)關(guān)的責(zé)任，致使納稅人、扣繳義務(wù)人未繳或者少繳稅款的，稅務(wù)機(jī)關(guān)在三年內(nèi)可以要求納稅人、扣繳義務(wù)人補(bǔ)繳稅款，但是不得加收滯納金”的規(guī)定，作出對行政相對人有利的處理方式。因此，廣州稅稽一局重新核定德發(fā)公司拍賣涉案房產(chǎn)的計(jì)稅價(jià)格后新確定的應(yīng)納稅額，納稅義務(wù)應(yīng)當(dāng)自核定之日發(fā)生，其對德發(fā)公司征收該稅款確定之前的滯納金，沒有法律依據(jù)。此外，被訴稅務(wù)處理決定沒有明確具體的滯納金起算時(shí)間和截止時(shí)間，也屬認(rèn)定事實(shí)不清。

綜上，廣州稅稽一局核定德發(fā)公司應(yīng)納稅額，追繳8671188.75元稅款，符合稅收征管法第三十五條、稅收征管法實(shí)施細(xì)則第四十七條的規(guī)定；追繳156081.40元堤圍防護(hù)費(fèi)，符合《廣州市市區(qū)防洪工程維護(hù)費(fèi)征收、使用和管理試行辦法》的規(guī)定；廣州稅稽一局認(rèn)定德發(fā)公司存在違法違章行為沒有事實(shí)和法律依據(jù)；責(zé)令德發(fā)公司補(bǔ)繳上述稅費(fèi)產(chǎn)生的滯納金屬于認(rèn)定事實(shí)不清且無法律依據(jù)。據(jù)此，依照《中華人民共和國行政訴訟法》第七十條第一項(xiàng)、第二項(xiàng)，第八十九條第一款第二項(xiàng)的規(guī)定，《中華人民共和國國家賠償法》第三十六條第一項(xiàng)、第七項(xiàng)的規(guī)定，參照《最高人民法院關(guān)于審理民事、行政訴訟中司法賠償案件適用法律若干問題的解釋》第十五條第一款的規(guī)定，判決如下：

一、撤銷廣州市中級人民法院（2010）穗中法行終字第564號行政判決和廣州市天河區(qū)人民法院（2010）天法行初字第26號行政判決；

二、撤銷廣州市地方稅務(wù)局第一稽查局穗地稅稽一處[2009]66號稅務(wù)處理決定中對廣州德發(fā)房產(chǎn)建設(shè)有限公司征收營業(yè)稅滯納金2805129.56元和堤圍防護(hù)費(fèi)滯納金48619.36元的決定；

三、責(zé)令廣州市地方稅務(wù)局第一稽查局在本判決生效之日起三十日內(nèi)返還已經(jīng)征收的營業(yè)稅滯納金2805129.56元和堤圍防護(hù)費(fèi)滯納金48619.36元，并按照同期中國人民銀行公布的一年期人民幣整存整取定期存款基準(zhǔn)利率支付相應(yīng)利息；

四、駁回廣州德發(fā)房產(chǎn)建設(shè)有限公司其他訴訟請求。

一、二審案件受理費(fèi)100元，由廣州德發(fā)房產(chǎn)建設(shè)有限公司和廣州市地方稅務(wù)局第一稽查局各負(fù)擔(dān)50元。

本判決為終審判決。

審判長　　李廣宇

審判員　　耿寶建

審判員　　李　濤

二〇一七年四月七日

書記員　　梁　卓