合同管理是企業(yè)完善內(nèi)部管理體系中的重要一環(huán)，合同條款的具體內(nèi)容將直接影響企業(yè)的稅負(fù)承擔(dān)及稅款交納。本文主要介紹營改增后企業(yè)合同管理中需要關(guān)注的幾個要點(diǎn)問題。

一、合同簽訂時應(yīng)當(dāng)審查對方的納稅資格，并在合同中完善當(dāng)事人名稱和相關(guān)信息

1.“營改增”之后，買賣雙方的納稅性質(zhì)可能產(chǎn)生兩個方面的轉(zhuǎn)變。一是“營改增”之后，原來的賣方從營業(yè)稅納稅人，可能變?yōu)樵鲋刀愐话慵{稅人，賣方開具的增值稅專用發(fā)票作為進(jìn)項可以被買方用以抵扣。二是“營改增”之后，原來的賣方從營業(yè)稅納稅人，可能變?yōu)樾∫?guī)模納稅人，此時賣方開具的普通發(fā)票則不能作為進(jìn)項被買方用以抵扣。此時須由賣方所在地的稅務(wù)機(jī)關(guān)代開增值稅發(fā)票才能作為進(jìn)項被買方用以抵扣。

因此，簽訂合同時要考慮服務(wù)提賣方是一般納稅人還是小規(guī)模納稅人，提供的結(jié)算票據(jù)是增值稅專用發(fā)票還是普通發(fā)票，增值稅率是多少，能否抵扣，再分析、評定報價的合理性，從而有利于節(jié)約成本、降低稅負(fù)，達(dá)到合理控稅，降本增效的目的。

2.在增值稅納稅體系下，合同雙方名稱的規(guī)范性要求大大高于原來的營業(yè)稅納稅體系。

在原營業(yè)稅納稅體系下，雖然也有發(fā)票開具的規(guī)范性要求，但相對而言，因涉及到抵扣等因素，增值稅納稅體系下對服務(wù)提供方開具發(fā)票將更為嚴(yán)格。

在原增值稅納稅體系下并不需要特別提供納稅人識別號信息，但現(xiàn)在買方則需要把公司名稱、納稅人識別號、地址、電話、開戶行、賬號信息主動提供給賣，用于賣方開具增值稅專用發(fā)票。

二、合同中應(yīng)當(dāng)明確價格、增值稅額及價外費(fèi)用等

1.營業(yè)稅屬于價內(nèi)稅，稅款包含在商品或價格之內(nèi)，而增值稅屬于價外稅，價格和稅金是分離的，這一點(diǎn)與營業(yè)稅完全不同。

增值稅的含稅價和不含稅價，不僅對企業(yè)的稅負(fù)有不同的影響，而且對企業(yè)收入和費(fèi)用的影響是也很大的，如果不做特別約定，營業(yè)稅一般由賣方或者無形資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓方承擔(dān)。而增值稅作為價外稅，一般不包括在合同價款中。

2.增值稅稅率相對于營業(yè)稅稅率較高，如果不能向上下游相對方轉(zhuǎn)嫁稅負(fù)，賣方或者無形資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓方稅負(fù)將明顯上升。

因此，營改增以后，需要特別注意在合同價款中注明是否包含增值稅。由買賣過程中，必然會發(fā)生各類價外費(fèi)用，價外費(fèi)用金額涉及到增值稅納稅義務(wù)以及賣方開具發(fā)票的義務(wù)，有必要在合同約定價外費(fèi)用以及價外費(fèi)用金額是否包含增值稅。

三、合同中對不同稅率的服務(wù)內(nèi)容應(yīng)當(dāng)分項核算

營改增之后，同一家企業(yè)，尤其是混業(yè)經(jīng)營的企業(yè)可能提供多種稅率的服務(wù)或者產(chǎn)品，甚至同一個合同中包含多種稅率項目的情況也會經(jīng)常發(fā)生。

對兼營的不同業(yè)務(wù)，此時一定要在合同中明確不同稅率項目的金額，明確地根據(jù)交易行為描述具體的服務(wù)內(nèi)容，并進(jìn)行分項的明細(xì)核算，以免帶來稅務(wù)風(fēng)險。

四、要特別注意發(fā)票提供、付款方式等條款的約定

1.因為增值稅專用發(fā)票涉及到抵扣環(huán)節(jié)，開具的增值稅專用發(fā)票不合規(guī)，都將給受票方造成法律風(fēng)險和經(jīng)濟(jì)損失，應(yīng)當(dāng)考慮將取得增值稅發(fā)票作為一項合同義務(wù)列入合同的相關(guān)條款，同時考慮將增值稅發(fā)票的取得和開具與收付款義務(wù)相關(guān)聯(lián)。

一般納稅人企業(yè)在營改增后可考慮在合同中增加“取得合規(guī)的增值稅專用發(fā)票后才支付款項”的付款方式條款，規(guī)避提前支付款項后發(fā)現(xiàn)發(fā)票認(rèn)證不了、虛假發(fā)票等情況發(fā)生。

2.因虛開增值稅專用發(fā)票的法律后果非常嚴(yán)重，最高會面臨無期徒刑的刑罰，因此在合同條款中應(yīng)特別加入虛開條款。

約定如開票方開具的發(fā)票不規(guī)范、不合法或涉嫌虛開，開票方不僅要承擔(dān)賠償責(zé)任，而且必須明確不能免除其開具合法發(fā)票的義務(wù)。

3.另外，增值稅發(fā)票有在180天內(nèi)認(rèn)證的要求，合同中應(yīng)當(dāng)約定一方向另一方開具增值稅專用發(fā)票的，一方應(yīng)派專人或使用掛號信件或特快專遞等方式在發(fā)票開具后及時送達(dá)對方，如逾期送達(dá)導(dǎo)致對方損失的，可約定相應(yīng)的違約賠償責(zé)任。

4.在涉及到貨物質(zhì)量問題的退貨行為時，如果退貨行為涉及到開具紅字增值稅專用發(fā)票的行為，應(yīng)當(dāng)約定對方需要履行協(xié)助義務(wù)。（具體可以參考《國家稅務(wù)總局關(guān)于全面推行增值稅發(fā)票系統(tǒng)升級版有關(guān)問題的公告》（2015年第19號）、《國家稅務(wù)總局關(guān)于修訂<增值稅專用發(fā)票使用規(guī)定>的通知》（國稅發(fā)〔2006〕156號）、《關(guān)于修訂增值稅專用發(fā)票使用規(guī)定的補(bǔ)充通知》（國稅發(fā)〔2007〕18號））

五、三流不一致的風(fēng)險如何規(guī)避？

1.為了防范虛開增值稅發(fā)票，國稅總局曾出臺規(guī)范性文件要求“三流一致”。

所謂“三流一致”，即指資金流（銀行的收付款憑證）、票流（發(fā)票的開票人和收票人）和物流（或勞務(wù)流）相互統(tǒng)一，即收款方、開票方和貨物銷售方或勞務(wù)提供方必須是同一個法律主體，而且付款方、貨物采購方或勞務(wù)接收方必須是同一個法律主體，如果三流不一致，將不能對稅款進(jìn)行抵扣。

2.合同中應(yīng)當(dāng)約定由賣方提供其發(fā)出貨物的出庫憑證及相應(yīng)的物流運(yùn)輸信息。

如果貨物由賣方指定的第三方發(fā)出，為了避免三流不一致、導(dǎo)致虛開發(fā)票的行為，需要明確賣方提供與第三方之間的采購合同等資料。

3.對于委托第三方支付和收款等三流不一致的情形，可以通過簽訂三方合同的方式減少風(fēng)險，或者也可通過約定由第三方付款的方式來解決，但需要提供相應(yīng)委托協(xié)議，以防止被認(rèn)定為虛開增值稅專用發(fā)票的行為。當(dāng)然，在實際簽訂合同時仍需要根具體情況進(jìn)行設(shè)定。

4.對于分批交貨合同增值稅專用發(fā)票的開具，為了做到三流一致，防止出現(xiàn)虛開增值稅專用發(fā)票的情形，應(yīng)當(dāng)在合同中約定在收貨當(dāng)期開具該批次貨物的增值稅專用發(fā)票。

（注：涉及到分期付款的，基于防范虛開增值稅發(fā)票風(fēng)險考慮，在需方實際收到供方的貨物時，供方產(chǎn)生開具增值稅專用發(fā)票的義務(wù)。如果貨物不是分期交付，則分期付款行為并不會影響增值稅專用發(fā)票的開具。）

六、對于跨期合同的處理

1.營改增后未執(zhí)行完畢的合同，應(yīng)將未執(zhí)行部分涉及的稅金，由營業(yè)稅調(diào)整為增值稅，合同條款修訂的過程中可能存在以下風(fēng)險：

（1）涉稅事項界定不清晰，可能存在重復(fù)征稅的風(fēng)險；

（2）合同對增值稅發(fā)票信息不明確，取得增值稅發(fā)票信息錯誤，導(dǎo)致增值稅進(jìn)行稅款不得抵扣，增加稅負(fù)；

（3）未執(zhí)行完的事項如涉及增值稅多個稅目，而從合同條款上沒有詳細(xì)區(qū)分不同稅稅率項目的合同價格，可能導(dǎo)致從高稅率征稅。

2.對于上述風(fēng)險，可從以下幾個方面進(jìn)行規(guī)避：

（1）要嚴(yán)格區(qū)分合同執(zhí)行時間及納稅義務(wù)發(fā)生時間，如果納稅義務(wù)在營改增之前的，按原合同條款執(zhí)行；如納稅義務(wù)發(fā)生在營改增之后的，應(yīng)與合同方簽訂相對應(yīng)的補(bǔ)充協(xié)議；

（2）需要明確供應(yīng)商應(yīng)提供增值稅發(fā)票類型以及合同雙方銀行賬戶和納稅人信息，保證合規(guī)使用增值稅發(fā)票；

（3）對部分供應(yīng)商合同條款進(jìn)行修訂，按照營改增政策要求，修改合同總價、不含稅價格、增值稅金額，明確提供發(fā)票類型、價款結(jié)算方式與開票事宜等內(nèi)容。

七、合同中應(yīng)當(dāng)約定合同標(biāo)的發(fā)生變更時發(fā)票的開具與處理

1.合同標(biāo)的發(fā)生變更，可能涉及到混合銷售、兼營的風(fēng)險，需要關(guān)注發(fā)生的變更是否對己方有利。必要時，己方需要在合同中區(qū)分不同項目的價款。

2.合同變更如果涉及到采購商品品種、價款等增值稅專用發(fā)票記載項目發(fā)生變化的，則應(yīng)當(dāng)約定作廢、重開、補(bǔ)開、紅字開具增值稅專用發(fā)票。如果收票方取得增值稅專用發(fā)票尚未認(rèn)證抵扣，則可以由開票方作廢原發(fā)票，重新開具增值稅專用發(fā)票；如果原增值稅專用發(fā)票已經(jīng)認(rèn)證抵扣，則由開票方就合同增加的金額補(bǔ)開增值稅專用發(fā)票，就減少的金額開具紅字增值稅專用發(fā)票。

八、關(guān)注履約期限、地點(diǎn)和方式等其他細(xì)節(jié)

營改增之后，增值稅服務(wù)的范圍大幅增加，很多企業(yè)的業(yè)務(wù)可能是跨境服務(wù)。根據(jù)營改增的稅收優(yōu)惠政策規(guī)定，境內(nèi)單位在境外建筑服務(wù)、文體業(yè)服務(wù)是暫免征收增值稅的，此時可以在合同中對履約地點(diǎn)、期限、方式等進(jìn)行合理的選擇，以便稅務(wù)機(jī)關(guān)審查時能夠準(zhǔn)確認(rèn)定是否符合免稅政策。

營改增對于企業(yè)而言是一項全面而系統(tǒng)的工作，企業(yè)在實施過程中不能簡單定義為稅種的改變，而是應(yīng)該從多個角度，分析企業(yè)生產(chǎn)、銷售以及經(jīng)營的各個稅負(fù)環(huán)節(jié)，重新審視和改變現(xiàn)有內(nèi)部控制流程。律師在對企業(yè)的合同進(jìn)行管理時，需要對營改增的整體思路和企業(yè)的經(jīng)營現(xiàn)狀進(jìn)行全面的了解，從而更好地為企業(yè)的發(fā)展保駕護(hù)航。