【環(huán)境觀察】

應稅污染物、征稅對象及幅度的解讀

——有關《環(huán)境保護稅法征求意見稿》的意見（之一）

文/李志青

2015年6月10日，國務院法制辦公布《環(huán)境保護稅法征求意見稿》，筆者希望從三個層面對此意見征求稿展開分析，供各界參考。第一個層面是技術層面，包括征求意見稿涉及到的名稱、概念、術語、用詞等等，在這個層面上的意見，盡管不是什么大是大非問題，但卻也牽涉甚廣，尤其是關系到作為一部立法的嚴謹性，也關系到公眾對此的觀感；第二個層面是征求意見稿內所涉及的理論問題，即針對這個稿子內提到的一些問題進行理論探討；低三個層面是征求意見稿外的理論問題，這些問題不在意見稿的范圍內，但卻是環(huán)境保護稅的問題，或者說是與征求意見稿相并行的一些問題。作者將依次對此進行分析和討論，本節(jié)主要討論的便是第一個層面上的技術問題。

一，什么是應稅污染物

作為環(huán)境保護稅法，立法征稅標的物的確定至關重要，從征求意見稿的前后文來看，都有著非常明顯的用意，那就是將排污費征收平移為環(huán)保稅，因此，環(huán)境污染就是該稅法的主要標的物。對此，征求意見稿也將此明確為一個統(tǒng)一的概念，即“應稅污染物”，第一章的第三條規(guī)定“本法所稱應稅污染物是指大氣污染物、水污染物、固體廢物、建筑施工噪聲和工業(yè)噪聲以及其他污染物”，這里，與新版的《環(huán)境保護法》和2003年開始執(zhí)行的《排污費征收使用管理條例》相比，對于污染物的界定都有很大的傳承性，但不同的是，其中增加了“其他污染物”，這似乎是在為未來擴大環(huán)境稅征收范圍留一個余地或缺口（筆者猜測，這可能是為了征收“溫室氣體碳稅”而設），但問題在于，縱觀意見稿全文，后面再沒有與“其他污染物”相呼應的地方（包括征稅目錄），也就是說，即便是為了將來擴征做打算，那么也應該在相應的地方做一個解釋，以及征收方法方式上的規(guī)定。否則，未來只能靠進一步修訂來解決，但這對于新法的設立而言似乎不太嚴謹。

筆者的意見是，對于應稅污染物，要進行明確的規(guī)定，如果現(xiàn)在在某些污染排放物上還不確定的話，也應該對其屬性進行確定，譬如規(guī)定那些對生態(tài)環(huán)境造成方面影響或帶來損失的污染物，這樣一來，也就為未來可能的范圍延伸做好準備。假如要依靠一次又一次的立法修訂來解決此類問題，社會經(jīng)濟將付出巨大成本。

二，誰是征收納稅對象？

第一章，第二條規(guī)定“在中華人民共和國領域以及管轄的其他海域，直接向環(huán)境排放應稅污染物的企業(yè)事業(yè)單位和其他生產經(jīng)營者為環(huán)境保護稅的納稅人，應當依照本法規(guī)定繳納環(huán)境保護稅?！?/p>

與《排污費征收使用管理條例》相比，征收對象的范圍明確為“企業(yè)事業(yè)單位和其他生產經(jīng)營者”，而不是籠統(tǒng)的“單位和個體工商戶”，這一范圍的主要含義在于，環(huán)保稅的征收對象是生產者，而不是消費者，是生產過程，而不是消費過程，這意味著，我們初步圈定的環(huán)保稅納稅人范圍為“排污者+生產者”，其中值得斟酌的是，根據(jù)應稅污染物的標準，包括各級政府、非盈利機構等在內的各類介于生產與消費之間的機構也都會排放不同的應稅污染物（譬如建筑排放，交通排放等），那么，這些機構要不要納入征收對象的范圍內？筆者認為，除了按照生產和消費的標準來劃分之外，還可以引入排放規(guī)模的標準，也就是任何機構的排放規(guī)模如果超過某個水平，從保護生態(tài)環(huán)境的必要性來看，都應該納入到征收范圍之內，這樣可以避免出現(xiàn)可能的征稅漏出。

與征稅對象相關的另一個技術問題是，征求意見稿還規(guī)定了幾種優(yōu)惠免稅的特例，譬如農業(yè)生產、交通運輸以及垃圾污水處理廠等都屬于這個特例的范圍，事實上，這三個方面都是污染物排放的重要來源，譬如，交通運輸就是大氣污染物排放的主要成因，而如果某個企業(yè)就是從事交通運輸經(jīng)營為主，那么，對其污染排放進行豁免不就造成了極大的不公平嗎？同時，征求意見稿規(guī)定，“企業(yè)事業(yè)單位和其他生產經(jīng)營者向依法設立的城鎮(zhèn)污水處理廠、城鎮(zhèn)生活垃圾處理場排放應稅污染物的，不征收環(huán)境保護稅。對企業(yè)事業(yè)單位和其他生產經(jīng)營者在符合環(huán)境保護標準的設施、場所貯存或者處置的工業(yè)固體廢物，不征收環(huán)境保護稅?！边@一條規(guī)定與上述垃圾污水處理廠的排污有免稅資格相結合，就意味著垃圾污水處理廠可能會成為眾多企業(yè)規(guī)避繳納環(huán)保稅的重要途徑。

對此，筆者認為，環(huán)境保護稅的確立不能出于某些體制上的因素而在初期就在征收對象形成差異化待遇，而應該一視同仁，從生態(tài)環(huán)境保護的本質需要出發(fā)，來進行一體化設計。

三，征稅的幅度

在征求意見稿后附有一個《環(huán)境保護稅稅目稅額表》，對不同污染物的征稅幅度進行了規(guī)定，總體上，收稅幅度與原先排污費的水平相當，這一點原則上也無可厚非。同時，征求意見稿還對兩種特殊情況分別作了獎懲方面的規(guī)定。

其一，具有以下排放應稅大氣污染物和水污染物情形的，加倍征收環(huán)境保護稅：（一）污染物排放濃度值高于國家或者地方規(guī)定的污染物排放標準的，或者污染物排放量高于規(guī)定的排放總量指標的，按照當?shù)剡m用稅額標準的2倍計征；（二）污染物排放濃度值高于國家或者地方規(guī)定的污染物排放標準，同時污染物排放量高于規(guī)定的排放總量指標的，按照當?shù)剡m用稅額標準的3倍計征。

其二，納稅人排放應稅大氣污染物和水污染物的濃度值低于國家或者地方規(guī)定污染物排放標準50%以上，且未超過污染物排放總量控制指標的，省、自治區(qū)、直轄市人民政府可以決定在一定期限內減半征收環(huán)境保護稅。

這兩條規(guī)定有點類似于濃度（或總量）標準意義上的累進稅，作此規(guī)定的初衷在于鼓勵減排和少排，但是簡單地用高于或低于來規(guī)定納稅的比例似乎過于簡單，特別是某些污染物濃度水平的高低差別與其處理成本有較大關系的話，這樣的規(guī)定其實并不是限制排放，而是相反地鼓勵了超濃度排放，這是一方面。

另一方面，對于垃圾污水處理廠而言，達到排放標準的污染物就免稅，而對其他納稅人而言，即便達到“低于國家或者地方規(guī)定污染物排放標準50%以上”，仍然要繳納50%的水平，這實則是100%地鼓勵其他納稅人將垃圾和污水等污染物交由垃圾污水處理廠來處置，如果是這樣的話，這條規(guī)定其實也就失去了它應有的獎懲作用，不如直接修改為大氣污染物的濃度值低于國家或者地方規(guī)定污染物排放標準50%以上等等為好。