營(yíng)改增對(duì)轉(zhuǎn)變建筑業(yè)生產(chǎn)方式，促進(jìn)建筑企業(yè)轉(zhuǎn)型升級(jí)，意義深遠(yuǎn)。但是，在營(yíng)改增實(shí)施初始階段，建筑業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)和產(chǎn)品特點(diǎn)、我國(guó)稅收環(huán)境和政策很可能出現(xiàn)企業(yè)營(yíng)改增稅負(fù)增加的情況，影響行業(yè)發(fā)展和企業(yè)生存，為此，中國(guó)建設(shè)會(huì)計(jì)學(xué)會(huì)提出建筑業(yè)營(yíng)改增實(shí)施辦法和過(guò)渡性政策建議，希望有效防止企業(yè)的稅負(fù)增加，不會(huì)減少國(guó)家稅收，為“營(yíng)改增全覆蓋”的平穩(wěn)過(guò)渡提供更為穩(wěn)妥的保障。

　　一、建筑業(yè)營(yíng)改增很可能出現(xiàn)稅負(fù)增加的情況

　　營(yíng)改增能夠推動(dòng)建筑業(yè)生產(chǎn)方式的轉(zhuǎn)變，促進(jìn)建筑企業(yè)進(jìn)一步加強(qiáng)內(nèi)部管理和控制，加快轉(zhuǎn)型升級(jí)。這種潛在、隱性的長(zhǎng)遠(yuǎn)影響，意義十分深遠(yuǎn)。但是，近期看，如果建筑業(yè)執(zhí)行11%的增值稅率，并按照銷項(xiàng)稅減進(jìn)項(xiàng)稅的一般納稅人納稅方法納稅，與營(yíng)業(yè)稅比較，雖然理論上可以減輕稅負(fù)，但實(shí)際上稅負(fù)是增加的。根據(jù)住建部2012年對(duì)百戶以上企業(yè)的抽樣調(diào)查，按照實(shí)際能夠拿到進(jìn)項(xiàng)稅發(fā)票的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)測(cè)算，稅負(fù)增加幅度為85.6%，相當(dāng)于將原來(lái)的3%營(yíng)業(yè)稅率提高近1倍。

　　建筑業(yè)營(yíng)改增可能會(huì)出現(xiàn)稅負(fù)增加，既與建筑業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)和產(chǎn)品特點(diǎn)有關(guān)，也與我國(guó)的稅收環(huán)境和政策有關(guān)。建筑產(chǎn)品固定、分散、體積龐大，生產(chǎn)流動(dòng)、周期長(zhǎng)，上下游的產(chǎn)業(yè)鏈長(zhǎng)、相互之間的經(jīng)濟(jì)關(guān)系極其復(fù)雜，決定了建筑業(yè)的中間投入不僅現(xiàn)在就是將來(lái)(任何時(shí)候、任何情況下)都不可能無(wú)一遺漏地按照“四檔稅率”全部取得進(jìn)項(xiàng)稅發(fā)票。同時(shí)，由于政策規(guī)定和企業(yè)間經(jīng)濟(jì)關(guān)系的現(xiàn)實(shí)狀況，有些明顯引起稅負(fù)增加的問(wèn)題，企業(yè)自身沒(méi)有能力和辦法去加以避免和解決。比如：

　　(一)商品混凝土問(wèn)題?，F(xiàn)行政策規(guī)定，對(duì)商品混凝土的增值稅實(shí)行簡(jiǎn)易征收，并且，按照財(cái)稅 2014 57號(hào)文件規(guī)定，從2014年7月1日開(kāi)始，將原來(lái)的6%簡(jiǎn)易計(jì)征率調(diào)整為3%。根據(jù)測(cè)算資料，北京市建工集團(tuán)2011年外購(gòu)商品混凝土占自身當(dāng)年全部中間投入的8.3%、北京市住總市政公司為9.7%、中建一局為12.3%、中國(guó)輕工建設(shè)工程有限公司為10.4%，四家平均為10.18%。商品混凝土中的水泥，正常增值稅率為17%，現(xiàn)在3%的簡(jiǎn)易計(jì)征率且使用的是增值稅非專用發(fā)票，不能抵扣，僅此一項(xiàng)，就使購(gòu)進(jìn)商品混凝土的施工企業(yè)稅負(fù)增加15%以上。

　　(二)地方料問(wèn)題。施工企業(yè)購(gòu)進(jìn)的大部分磚瓦、白灰、砂石、土方等地方料以及部分小五金等零星材料，多數(shù)是就地取材，當(dāng)?shù)夭少?gòu)。采購(gòu)時(shí)所面對(duì)的供應(yīng)商，一般均為小規(guī)模納稅人，甚至是個(gè)體戶農(nóng)民，難以取得增值稅專用發(fā)票，無(wú)法進(jìn)行納稅抵扣。這在建筑施工企業(yè)中，是極其普遍的客觀現(xiàn)象。

　　(三)甲方供料問(wèn)題。這是建筑市場(chǎng)中長(zhǎng)期存在的“由發(fā)包單位向施工單位提供建筑材料的一種經(jīng)濟(jì)合同關(guān)系”。營(yíng)改增后，盡管施工企業(yè)可以要求發(fā)包單位改進(jìn)甲方供料方法，比如，由施工單位按照“發(fā)包單位提供的生產(chǎn)廠商和規(guī)格等要求進(jìn)行采購(gòu)，或者要求發(fā)包單位按照向施工單位銷售貨物的辦法開(kāi)具增值稅專用發(fā)票等”，但發(fā)包單位要求供料而不開(kāi)具發(fā)票的這類經(jīng)濟(jì)合同，今后無(wú)論怎樣加強(qiáng)市場(chǎng)管理，都不可能完全消失。過(guò)去在營(yíng)業(yè)稅情況下，它對(duì)企業(yè)稅負(fù)并不產(chǎn)生影響，但營(yíng)改增之后，必然會(huì)增加建筑企業(yè)稅負(fù)。

　　(四)老合同工程問(wèn)題。建筑業(yè)無(wú)論在哪個(gè)時(shí)點(diǎn)上進(jìn)行營(yíng)改增，普遍都會(huì)有一大批老的合同工程存在。據(jù)估算，平均約占全年合同工程總量的50%以上。這些老合同工程可分為三種情況：一是竣工已經(jīng)結(jié)算的老合同工程。在企業(yè)賬面上，多數(shù)已經(jīng)形成了應(yīng)收工程款，沒(méi)有了進(jìn)項(xiàng)稅，但需要在營(yíng)改增以后的時(shí)間里收訖款項(xiàng)并向甲方開(kāi)具發(fā)票，產(chǎn)生銷項(xiàng)稅。二是竣工未結(jié)算的老合同工程。與竣工已經(jīng)結(jié)算的相比較，除了絕大部分還未形成應(yīng)收工程款之外，同樣是已經(jīng)沒(méi)有了進(jìn)項(xiàng)稅，需要在營(yíng)改增以后的時(shí)間里產(chǎn)生銷項(xiàng)稅。三是既沒(méi)有竣工、也沒(méi)有結(jié)算的老合同工程。營(yíng)改增前已完工的部分，已經(jīng)沒(méi)有了進(jìn)項(xiàng)稅，但相應(yīng)的工程款同樣需要在營(yíng)改增以后的時(shí)間里產(chǎn)生銷項(xiàng)稅。營(yíng)改增后，收訖以上三種形式的老合同工程價(jià)款，如果均按11%稅率開(kāi)具增值稅專用發(fā)票，企業(yè)將全額承擔(dān)納稅，極大地增加企業(yè)稅負(fù)。

　　(五)生產(chǎn)用存量資產(chǎn)問(wèn)題。建筑企業(yè)的固定資產(chǎn)、周轉(zhuǎn)材料、臨時(shí)設(shè)施等生產(chǎn)用存量資產(chǎn)，其凈值或攤余價(jià)值還要在營(yíng)改增以后的年代里通過(guò)被使用而轉(zhuǎn)移為建筑施工產(chǎn)值，同時(shí)產(chǎn)生銷項(xiàng)稅。但可扣除的進(jìn)項(xiàng)稅已經(jīng)無(wú)法取得。造成了“營(yíng)改增”后的銷項(xiàng)稅和進(jìn)項(xiàng)稅不匹配，產(chǎn)生納稅的不公平，相對(duì)增加企業(yè)稅負(fù)。它涉及建筑業(yè)中的每一個(gè)企業(yè)，量大面廣。

　　上述五個(gè)普遍存在的實(shí)際問(wèn)題，僅靠企業(yè)自身努力是難以解決的。如果沒(méi)有政策支持，企業(yè)增加稅負(fù)是不可避免的。

　　二、如果稅負(fù)增加，對(duì)行業(yè)和社會(huì)都將產(chǎn)生不利影響

　　全國(guó)營(yíng)改增試點(diǎn)雖然已經(jīng)過(guò)去兩年多，稅改環(huán)境也有很大改善，但影響建筑業(yè)稅負(fù)增加的上述諸多因素并沒(méi)有消除。這些問(wèn)題不解決，不僅對(duì)行業(yè)發(fā)展和企業(yè)生存有影響，同時(shí)，也會(huì)波及國(guó)家整體經(jīng)濟(jì)發(fā)展和社會(huì)穩(wěn)定。

　　(一)如果稅負(fù)增加，建筑企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益將大幅下滑。建筑業(yè)是微利行業(yè)，根據(jù)國(guó)家統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)，2013年建筑業(yè)的產(chǎn)值利潤(rùn)率僅為3.5%(其中包含了多種經(jīng)營(yíng)和部分兼營(yíng)房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)的利潤(rùn))。同期工業(yè)企業(yè)為6.1%。隨著經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)的調(diào)整，固定資產(chǎn)投資恐難以保持前一時(shí)期的增幅，這將給建筑企業(yè)帶來(lái)新的困難。再加上目前建筑企業(yè)已被業(yè)主拖欠工程款和有關(guān)部門規(guī)定的名目繁多的保證金等問(wèn)題嚴(yán)重困擾。在這種情況下，如營(yíng)改增再增加稅負(fù)，無(wú)異于雪上加霜，全行業(yè)很可能形成大面積虧損局面，不排除會(huì)有許多企業(yè)破產(chǎn)倒閉。

　　(二)如果稅負(fù)增加，轉(zhuǎn)變行業(yè)生產(chǎn)方式和企業(yè)轉(zhuǎn)型升級(jí)將更加滯后。30多年來(lái)，國(guó)家對(duì)建筑業(yè)的政策支持很少，也沒(méi)有資金投入，企業(yè)僅靠從微薄的利潤(rùn)中擠出一點(diǎn)錢來(lái)用于科技投入。本來(lái)資金匱乏就使得建筑業(yè)技術(shù)改造步伐很慢，導(dǎo)致生產(chǎn)方式落后于其他國(guó)家和國(guó)內(nèi)其他行業(yè)，如果再增加稅負(fù)，企業(yè)內(nèi)部資金分配首先擠掉的必然是科技投入，行業(yè)的科技進(jìn)步和管理創(chuàng)新將受到嚴(yán)重影響，不利于實(shí)現(xiàn)建筑產(chǎn)業(yè)現(xiàn)代化。

　　(三)如果稅負(fù)增加，將對(duì)就業(yè)和社會(huì)穩(wěn)定造成不利影響。2013年，建筑業(yè)從業(yè)人員達(dá)到4499萬(wàn)人，約占全社會(huì)從業(yè)人員的5.84%，直接影響全國(guó)至少1億人口的生計(jì)。建筑業(yè)帶動(dòng)了若干相關(guān)產(chǎn)業(yè)發(fā)展，吸納了大量勞動(dòng)力就業(yè)。如果企業(yè)負(fù)擔(dān)大幅增加，將不得不壓縮經(jīng)營(yíng)規(guī)模，裁減員工。即使短期出現(xiàn)波動(dòng)，也難免影響調(diào)結(jié)構(gòu)、穩(wěn)增長(zhǎng)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)，影響經(jīng)濟(jì)發(fā)展和社會(huì)穩(wěn)定。

　　對(duì)于稅負(fù)增加可能帶來(lái)的上述影響，不能不有所防備。

　　三、要研究制訂有關(guān)政策，確保建筑業(yè)營(yíng)改增健康發(fā)展

　　為避免建筑企業(yè)實(shí)際稅負(fù)大幅增加，住建部于2013年1月向財(cái)政部和國(guó)家稅務(wù)總局函送了《住房城鄉(xiāng)建設(shè)部關(guān)于建筑業(yè)營(yíng)業(yè)稅改征增值稅調(diào)研測(cè)算情況和建議的函》，要求推后建筑業(yè)營(yíng)改增試點(diǎn)，并建議增值稅率由11%降低到6%。

　　按照國(guó)務(wù)院關(guān)于“十二五全覆蓋”的要求，建筑業(yè)實(shí)施營(yíng)改增已經(jīng)進(jìn)入倒計(jì)時(shí)?，F(xiàn)在看，不論增值稅率能否調(diào)整降低，為了確保建筑業(yè)營(yíng)改增健康發(fā)展，建議有關(guān)部門能積極研究和酌情采納中國(guó)建設(shè)會(huì)計(jì)學(xué)會(huì)不久前提出的對(duì)建筑業(yè)營(yíng)改增實(shí)施辦法和過(guò)渡性政策規(guī)定的10條具體建議。

　　(一)吸納行業(yè)和企業(yè)意見(jiàn)，實(shí)事求是地制訂建筑業(yè)營(yíng)改增《實(shí)施辦法》。

　　根據(jù)“試點(diǎn)”做法，建筑業(yè)實(shí)施營(yíng)改增必然要有《實(shí)施辦法》。這個(gè)辦法的制訂，應(yīng)該認(rèn)真吸納行業(yè)和企業(yè)意見(jiàn)。

　　一是既要嚴(yán)格依據(jù)相關(guān)法律法規(guī)，也一定要從建筑業(yè)的實(shí)際情況出發(fā)。比如，制訂《實(shí)施辦法》時(shí)，一定要吸取建筑業(yè)繳納營(yíng)業(yè)稅時(shí)的經(jīng)驗(yàn)教訓(xùn)，重點(diǎn)對(duì)納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間、納稅期、納稅地點(diǎn)和交稅方法等作出明確而具體的規(guī)定，防止類似“按合同簽訂的結(jié)算工程價(jià)款時(shí)間作為納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間”這樣不公平條款的繼續(xù)存在;防止把建筑企業(yè)作為稅收蓄水池;杜絕繳交雙方對(duì)什么時(shí)間交稅、交多少稅都有各自的“自由裁量權(quán)”的現(xiàn)象。

　　二是要對(duì)普遍性的突出問(wèn)題作出明確具體的政策規(guī)定。比如，關(guān)于商品混凝土增值稅簡(jiǎn)易征收問(wèn)題。理論上說(shuō)，國(guó)家運(yùn)用稅收政策支持混凝土企業(yè)發(fā)展，理所當(dāng)然的應(yīng)該國(guó)家拿錢，不應(yīng)將稅收負(fù)擔(dān)轉(zhuǎn)嫁給相鄰企業(yè)而最終由所屬行業(yè)承擔(dān)。對(duì)這樣影響很大的全國(guó)性問(wèn)題，必須在建筑業(yè)營(yíng)改增《實(shí)施辦法》中作出規(guī)定。我們建議規(guī)定一個(gè)明確合理的進(jìn)項(xiàng)稅扣除率，即以企業(yè)購(gòu)進(jìn)商品混凝土的票面額為計(jì)算依據(jù)，按11%或13%的扣除率計(jì)算進(jìn)項(xiàng)稅的扣除。又如，對(duì)經(jīng)濟(jì)合同中規(guī)定甲方向乙方提供建筑材料，且甲方不能向乙方提供增值稅專用發(fā)票的，應(yīng)規(guī)定準(zhǔn)許以甲方向乙方轉(zhuǎn)入的供料款額為準(zhǔn)，從建筑施工企業(yè)計(jì)算銷項(xiàng)稅的銷售額中予以扣除。再如，對(duì)于從小規(guī)模納稅人或農(nóng)民那里購(gòu)進(jìn)的地方料，參照財(cái)稅〔2012〕38號(hào)文《關(guān)于在部分行業(yè)試行農(nóng)產(chǎn)品增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額核定扣除辦法的通知》精神，應(yīng)規(guī)定經(jīng)過(guò)相應(yīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)定，建筑施工企業(yè)可以以購(gòu)進(jìn)磚瓦、白灰、砂石、土方等的實(shí)際支出額為計(jì)算依據(jù)，按11%或13%的扣除率計(jì)算進(jìn)項(xiàng)稅的扣除。作出上述政策選擇，不存在任何特殊照顧的成分，完全是實(shí)事求是使然。

　　(二)給予過(guò)渡期，過(guò)渡期內(nèi)增加的稅負(fù)實(shí)行“即征即退”。

　　建筑業(yè)營(yíng)改增初始階段普遍遇到的最大問(wèn)題是老合同工程如何納稅和營(yíng)改增時(shí)點(diǎn)前生產(chǎn)用存量資產(chǎn)的進(jìn)項(xiàng)稅扣除問(wèn)題。據(jù)推算，若公平合理地基本解決上述問(wèn)題，至少需要3-5年時(shí)間。對(duì)此，在中國(guó)建設(shè)會(huì)計(jì)學(xué)會(huì)《關(guān)于<對(duì)建筑業(yè)營(yíng)改增實(shí)施辦法和過(guò)渡性政策規(guī)定的建議>的報(bào)告》中，分別提出了具體解決辦法。但是，鑒于區(qū)分新老合同工程分別納稅和按照存量資產(chǎn)的凈值或攤余價(jià)值計(jì)算扣除進(jìn)項(xiàng)稅，說(shuō)起來(lái)容易，做起來(lái)非常麻煩。特別是在如何定量區(qū)分和日常管理好新老合同工程以及如何準(zhǔn)確計(jì)算和分?jǐn)偵a(chǎn)用存量資產(chǎn)的進(jìn)項(xiàng)稅扣除問(wèn)題上，交繳雙方很難取得一致意見(jiàn)。所以，建議采取更加簡(jiǎn)便易行的方法，即給予建筑業(yè)3-5年的過(guò)渡期。過(guò)渡期內(nèi)，執(zhí)行國(guó)家規(guī)定的11%增值稅率，超過(guò)按3%營(yíng)業(yè)稅的部分，以單個(gè)企業(yè)法人為單位，由企業(yè)當(dāng)?shù)囟悇?wù)部門即征即退。

　　實(shí)行上述政策，相對(duì)好處較多。一是既能有效防止建筑企業(yè)營(yíng)改增初始階段出現(xiàn)稅負(fù)增加的情況，又不會(huì)減少國(guó)家稅收，同時(shí)還能使建筑企業(yè)為今后長(zhǎng)期平穩(wěn)、健康地推進(jìn)營(yíng)改增積累經(jīng)驗(yàn);二是有了這3～5年的過(guò)渡期，就可以不再使用十分麻煩的辦法單獨(dú)解決老合同工程的納稅問(wèn)題和存量資產(chǎn)的進(jìn)項(xiàng)稅扣除問(wèn)題;三是即征即退政策是一項(xiàng)“符合條件即退、不符合條件必然不退”的定期過(guò)渡性政策，全國(guó)統(tǒng)一作出規(guī)定，由企業(yè)法人機(jī)構(gòu)所在地相應(yīng)稅務(wù)機(jī)構(gòu)審定并具體承辦退稅，相對(duì)說(shuō)公平合理，簡(jiǎn)便易行，既沒(méi)有任何麻煩，也不會(huì)產(chǎn)生任何混亂;四是全國(guó)統(tǒng)一作出規(guī)定，能避免數(shù)萬(wàn)戶建筑企業(yè)分別與當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)的“一對(duì)一談判”。

　　防止建筑業(yè)營(yíng)改增出現(xiàn)稅負(fù)增加情況，是行業(yè)和財(cái)稅等管理部門的共同任務(wù)。只要堅(jiān)持實(shí)事求是，積極研究制訂有效的具體政策措施，就一定能確保建筑業(yè)營(yíng)改增健康發(fā)展。