對(duì)于大多數(shù)的生產(chǎn)企業(yè)來(lái)說(shuō)，存貨是企業(yè)生產(chǎn)制造及銷售過(guò)程中最主要的基礎(chǔ)物料，在企業(yè)日常的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)中，不可避免要發(fā)生存貨損失，筆者就存貨非正常損失有關(guān)增值稅稅務(wù)籌劃問題進(jìn)行一些討論。

　　增值稅暫行條例及實(shí)施細(xì)則規(guī)定，非正常損失的購(gòu)進(jìn)貨物的進(jìn)項(xiàng)稅額不得從銷項(xiàng)稅額中抵扣。所謂非正常損失是指生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中正常損耗以外的損失，包括自然災(zāi)害損失，因管理不善而造成的貨物盜竊、發(fā)生霉?fàn)€變質(zhì)等損失和其他的非正常損失。雖然稅法規(guī)定非正常損失存貨進(jìn)項(xiàng)稅額不能抵扣，然而會(huì)計(jì)上對(duì)于存貨非正常損失的不同的賬務(wù)處理卻可以對(duì)增值稅產(chǎn)生不同的影響。

　　下面通過(guò)舉例來(lái)說(shuō)明不同的賬務(wù)處理對(duì)于存貨非正常損失增值稅稅務(wù)籌劃的影響。

　　【案例】

　　甲公司屬增值稅一般納稅人，銷售貨物使用17%的增值稅稅率。2006年甲公司購(gòu)入一批生產(chǎn)用原材料，該批原材料不含稅價(jià)格為100萬(wàn)元，取得的增值稅專用發(fā)票注明的增值稅額為17萬(wàn)元。后來(lái)該批原材料由于管理不善變質(zhì)導(dǎo)致無(wú)法使用，甲企業(yè)對(duì)其進(jìn)行清理后作價(jià)出售，取得變價(jià)收入10萬(wàn)元，假設(shè)甲企業(yè)的會(huì)計(jì)處理如下：

　　第一種會(huì)計(jì)處理方法：

　　　?。?）轉(zhuǎn)入清理時(shí)

　　　　借：待處理財(cái)產(chǎn)損溢——待處理流動(dòng)資產(chǎn)損溢    1170000

　　　　   貸：原材料                                    1000000

　　　　       應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出）    170000

　　　?。?）取得變價(jià)收入時(shí)

　　　　借：銀行存款                            100000

　　　　   貸：待處理財(cái)產(chǎn)損溢——待處理流動(dòng)資產(chǎn)損溢   85470

　　　　       應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）     14530

　　　?。?）結(jié)轉(zhuǎn)清理?yè)p益

　　　　借：營(yíng)業(yè)外支出                              1084530

　　　　   貸：待處理財(cái)產(chǎn)損溢——待處理流動(dòng)資產(chǎn)損溢     1084530

　　分析：按照上述會(huì)計(jì)處理方法甲企業(yè)在進(jìn)行賬務(wù)處理時(shí)將該批原材料全部轉(zhuǎn)入清理，這就意味著該批原材料全部發(fā)生損失，因此與該批原材料有關(guān)的進(jìn)項(xiàng)稅額也應(yīng)全部轉(zhuǎn)出，不得抵扣。同時(shí)企業(yè)在將原材料清理出售時(shí)取得的變價(jià)收入還應(yīng)按17%的稅率計(jì)算應(yīng)交納的增值稅。

　　然而事實(shí)上，企業(yè)在將原材料變價(jià)時(shí)取得收入10萬(wàn)元，我們可以認(rèn)為該批原材料并不是全部發(fā)生損失。由此可以看出不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額應(yīng)該是發(fā)生非正常損失部分的進(jìn)項(xiàng)稅額，應(yīng)該將這部分對(duì)應(yīng)的進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出，而對(duì)于取得的清理收入部分則可以認(rèn)為未發(fā)生損失，在稅法上對(duì)此也未作明確的規(guī)定，只要企業(yè)在進(jìn)行賬務(wù)處理時(shí)不將其作為非正常損失處理，就無(wú)須將該部分的進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出。

　　第二種會(huì)計(jì)處理方法

　?。?）轉(zhuǎn)入清理時(shí)

　　企業(yè)實(shí)際發(fā)生的存貨非正常損失金額=1000000－100000/（1＋17%）=914530（元）

　　存貨非正常損失應(yīng)轉(zhuǎn)出的進(jìn)項(xiàng)稅額=914530×17%=155470（元）

　　企業(yè)實(shí)際發(fā)生損失時(shí)，按扣除取得的變價(jià)收入后的金額轉(zhuǎn)入待處理財(cái)產(chǎn)損溢。

　　　　借：待處理財(cái)產(chǎn)損溢——待處理流動(dòng)資產(chǎn)損溢 1070000

　　　　   貸：原材料                                     914530

　　　　       應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出）    155470

　　(2)取得變價(jià)收入時(shí),將取得的變價(jià)收入確認(rèn)為“其他業(yè)務(wù)收入”，同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)該部分原材料的成本計(jì)入“其他業(yè)務(wù)支出”。

　　　　借：銀行存款 100000

　　　　   貸：其他業(yè)務(wù)收入                         85470

　　　　       應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）  14530

　　　　借：其他業(yè)務(wù)成本   85470

　　　　   貸：原材料             85470

　　（假設(shè)本例中原材料按成本價(jià)出售）

　　分析：相比第一種會(huì)計(jì)處理方法，少繳增值稅14530萬(wàn)元。

來(lái)源：會(huì)計(jì)網(wǎng)校