軟件產(chǎn)品即征即退風(fēng)險應(yīng)對實務(wù)要點

稅務(wù)機(jī)關(guān)根據(jù)不同行業(yè)涉稅風(fēng)險特征，持續(xù)完善了系列的風(fēng)險指標(biāo)，建立相關(guān)風(fēng)險模型指向各類可能的涉稅問題。是深化數(shù)據(jù)和系統(tǒng)應(yīng)用的體現(xiàn)之一，藉此強化信息歸集和功能整合升級，推進(jìn)智慧稅務(wù)建設(shè)，從傳統(tǒng)經(jīng)驗管理向人機(jī)結(jié)合、數(shù)據(jù)驅(qū)動的智能化管理轉(zhuǎn)變。筆者迂識，以上構(gòu)思科學(xué)、理念長遠(yuǎn)，但必須考慮當(dāng)下的高效或有效，否則就會出現(xiàn)管理的斷裂，可能導(dǎo)致事倍功半的低效、盲目創(chuàng)新的無效，反噬既有的管理基礎(chǔ)?！爸悄芑芾怼币钊肟紤]信息的真實準(zhǔn)確獲取，風(fēng)險模型的完整性約束，尚需長期摸索數(shù)據(jù)規(guī)模、算法框架等；“人機(jī)結(jié)合”要考慮兩者結(jié)合的比重，尚需驗證推送疑點指標(biāo)的風(fēng)險指向精準(zhǔn)性或全面性，如推送頻繁或指標(biāo)重復(fù)，稅企皆不勝其煩。智能管理初期，基層管理中人的要素仍應(yīng)偏重。注重激勵專業(yè)人才發(fā)揮專業(yè)技能，是當(dāng)前夯實管理基礎(chǔ)的“不二法門”。

比如軟件產(chǎn)品即征即退政策，相對來說算不得繁瑣復(fù)雜。但在政策適用的合法合規(guī)細(xì)節(jié)上的把控，如達(dá)到精細(xì)防范涉稅風(fēng)險或精準(zhǔn)應(yīng)對涉稅問題，仍需扎實的專業(yè)技能及行業(yè)發(fā)展趨勢的深入了解，方可實現(xiàn)。

一、即征即退的軟件產(chǎn)品銷售額

1.計入：銷售時一并收取的安裝維護(hù)及培訓(xùn)費。

財稅[2005]165號第十一條第（二）項第一款規(guī)定：“納稅人銷售軟件產(chǎn)品并隨同銷售一并收取的軟件安裝費、維護(hù)費、培訓(xùn)費等收入，應(yīng)按照增值稅混合銷售的有關(guān)規(guī)定征收增值稅，并可享受軟件產(chǎn)品增值稅即征即退政策。”    

對比：納稅人提供技術(shù)轉(zhuǎn)讓、技術(shù)開發(fā)和與之相關(guān)的技術(shù)咨詢、技術(shù)服務(wù)免征增值稅政策中，要求“這部分技術(shù)咨詢、技術(shù)服務(wù)的價款與技術(shù)轉(zhuǎn)讓或者技術(shù)開發(fā)的價款應(yīng)當(dāng)在同一張發(fā)票上開具。”，與之相關(guān)的技術(shù)咨詢、技術(shù)服務(wù)才可一并享受免征增值稅優(yōu)惠。

問題：銷售軟件產(chǎn)品時一并收取的安裝維護(hù)及培訓(xùn)費，是否也應(yīng)在同一張發(fā)票上開具，才可一并享受即征即退政策呢？或者說，即便在同一張發(fā)票上開具了，也不一定可以一并享受即征即退政策呢？

這就涉及“銷售軟件產(chǎn)品并隨同銷售一并收取的軟件安裝費、維護(hù)費、培訓(xùn)費等收入”判斷標(biāo)準(zhǔn)的細(xì)節(jié)問題，相關(guān)文件并未予以明確。

分析：相關(guān)文件未要求“應(yīng)當(dāng)在同一張發(fā)票上開具”，法無限制即自由，不應(yīng)以此作為是否符合“隨同銷售一并收取”的判斷標(biāo)準(zhǔn)，而應(yīng)以業(yè)務(wù)實質(zhì)為準(zhǔn)。

為避免爭議，最規(guī)范的操作是：合同上明確約定銷售軟件產(chǎn)品時一并提供安裝維護(hù)及培訓(xùn)項目及金額，并在同一張發(fā)票上分行開具。

當(dāng)然，“一并收取”又毫無意義或難以判斷，因為可能是分期付款。只能理解為在銷售時一并計價了，而非實際一并收取。    

2.不得計入：對軟件產(chǎn)品交付使用后，按期或按次收取的維護(hù)、技術(shù)服務(wù)費、培訓(xùn)費等。

情形1：先期合同未約定服務(wù)、交付使用前也未實質(zhì)提供服務(wù)、在交付使用后再提供服務(wù)的，即便“在同一張發(fā)票上開具”，也不得計入軟件產(chǎn)品即征即退銷售額。

情形2：先期合同未約定服務(wù)、交付使用前實質(zhì)提供了服務(wù)、但在銷售時未一并計價的，即便“在同一張發(fā)票上開具”，筆者認(rèn)為不得計入軟件產(chǎn)品即征即退銷售額，因為不符合“隨同銷售一并收取”的判斷標(biāo)準(zhǔn)。

情形3：先期合同已約定服務(wù)、銷售時已一并計價且獲得收取價款權(quán)（如：賬面實際已收取款項或計入應(yīng)收賬款），不論該服務(wù)是在軟件產(chǎn)品交付使用前后環(huán)節(jié)提供，不論該應(yīng)收款項是在使用前后按期或按次實際收取款項，筆者認(rèn)為均可計入軟件產(chǎn)品即征即退銷售額，因為符合“隨同銷售一并收取”的判斷標(biāo)準(zhǔn)。

二、即征即退的軟件產(chǎn)品界定及條件

1.構(gòu)成計算機(jī)硬件、機(jī)器設(shè)備組成部分的軟件產(chǎn)品:隨著信息化、智能化的推廣應(yīng)用，軟件產(chǎn)品與機(jī)器設(shè)備的結(jié)合無處不在。日常生活中的汽車、手機(jī)、智能鎖、醫(yī)療器械、工程機(jī)械等等大都嵌入軟件，如此趨勢下軟件產(chǎn)品即征即退將遍布制造環(huán)節(jié)，割裂了增值稅抵扣鏈條，留下虛開的隱患。    

2.滿足的條件:省級軟管部門的檢測證明材料、或《軟件產(chǎn)品登記證書》、或《計算機(jī)軟件著作權(quán)登記證書》，滿足三者之一即可。實務(wù)中，其滿足條件的門檻很低，且嵌軟銷售額難以合理確定，給征管帶來極大困擾。該政策確實有利于促進(jìn)軟件發(fā)展和解決抵扣少、稅負(fù)高等問題，但利弊權(quán)衡漏洞較大，稅收政策無法承擔(dān)促進(jìn)行業(yè)發(fā)展的重?fù)?dān)。從行業(yè)發(fā)展上來看，應(yīng)針對需重點開發(fā)的軟件產(chǎn)品類別或重點軟件企業(yè)，繼續(xù)保留即征即退政策；從稅收政策上來看，對一般軟件產(chǎn)品或非重點軟件企業(yè)，可改為簡易征收。

三、嵌軟銷售額及開票

1.以硬件設(shè)備銷售額，倒推嵌軟銷售額：當(dāng)期嵌入式軟件產(chǎn)品銷售額=當(dāng)期嵌入式軟件產(chǎn)品與計算機(jī)硬件、機(jī)器設(shè)備銷售額合計-當(dāng)期計算機(jī)硬件、機(jī)器設(shè)備銷售額

2.硬件設(shè)備銷售額確定順序：①按納稅人最近同期同類貨物的平均銷售價格計算確定;②按其他納稅人最近同期同類貨物的平均銷售價格計算確定;③按計算機(jī)硬件、機(jī)器設(shè)備組成計稅價格計算確定。計算機(jī)硬件、機(jī)器設(shè)備組成計稅價格= 計算機(jī)硬件、機(jī)器設(shè)備成本×(1+10%)。

實務(wù)中，同類貨物通常均嵌入軟件銷售，按①②的參照標(biāo)準(zhǔn)往往缺失，只能按順序選擇組成計稅價格確定推算。但是，硬件設(shè)備的銷售毛利較高時，10%的毛利標(biāo)準(zhǔn)較低且單一固化，給嵌軟銷售額確定留下較大空間。    

3.安裝嵌軟的硬件設(shè)備開票問題：實務(wù)中，有的要求將硬件設(shè)備、嵌入式軟件在同一張發(fā)票上分欄開具，有的要求在備注欄注明嵌入式軟件的銷售額。筆者認(rèn)為，該要求不合規(guī)。

A.財稅[2011]100號未要求在同一張發(fā)票上分欄開具，也未授權(quán)對該政策相關(guān)問題制定細(xì)化措施，除稅務(wù)總局外各地稅局的相關(guān)規(guī)定不合規(guī)。

B.嵌軟只是硬件設(shè)備的組成部分，銷售的貨物品名是整個硬件設(shè)備，按照發(fā)票管理辦法及其實施細(xì)則等規(guī)定精神，應(yīng)按單一品名開具。就如建筑物不能分開開具土地使用權(quán)、鋼筋、水泥、裝修費等。

C.即便對嵌軟銷售額分欄開具或備注，也不能僅以此作為確定即征即退的嵌軟銷售額依據(jù)。即征即退的嵌軟銷售額確定，必須按照財稅[2011]100號的規(guī)定來推算。

D.組成計稅價格計算中，是按月還是按年，未作具體規(guī)定。筆者認(rèn)為，各月歸集成本難以避免存在差異，可按月推算，并可按年度一并清算。 

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