《刑法》二百零五條規(guī)定，虛開增值稅專用發(fā)票包括為他人虛開、為自己虛開、讓他人為自己虛開、介紹他人虛開四種情形。

關(guān)于虛開增值稅專用發(fā)票罪到底是結(jié)果犯還是行為犯？即構(gòu)成虛開增值稅專用發(fā)票罪是否要求有騙取國家稅款的目的及造成國家稅款損失的結(jié)果，還是只要有虛開，不論有無騙稅目的及造成國家稅款損失，即構(gòu)成虛開增值稅專用發(fā)票罪？對此，實踐中存在爭議，導致如實代開、業(yè)績虛開、對開、環(huán)開等虛開行為出現(xiàn)了同案不同判的問題。

行為犯，是指以侵害行為的實施完畢為成立犯罪既遂條件的犯罪，結(jié)果犯，是指以侵害行為產(chǎn)生相應(yīng)的法定結(jié)果為構(gòu)成要件，或者以侵害結(jié)果的出現(xiàn)為成立犯罪既遂條件的犯罪。準確界定某罪是行為犯與結(jié)果犯，有助于區(qū)分罪與非罪，及犯罪是否既遂。

認為虛開增值稅專用發(fā)票罪是行為犯的主要理由是，《刑法》205條對該罪的描述是簡單罪狀，沒有規(guī)定虛開行為人要具有騙稅的主觀目的和造成稅款損失的客觀結(jié)果，因此認為只要實施了虛開行為，不管有無造成國家稅款的損失，即構(gòu)成虛開增值稅專用發(fā)票罪。

認為虛開增值稅專用發(fā)票罪是結(jié)果犯的主要理由是，虛開行為必須具有騙取國家稅款的危險，如果沒有騙取國家稅款的目的與造成國家稅款損失的實害結(jié)果，就不構(gòu)成虛開增值稅專用發(fā)票罪。

虛開增值稅專用發(fā)票罪設(shè)立的背景是在國家稅制改革后，為了打擊利用增值稅專用發(fā)票套取國家稅款的違法犯罪行為。將虛開行為入罪，目的就是為了打擊騙稅行為，控制國家稅款流失。因此，如果虛開行為不會導致國家稅款的流失，不具有社會危害性，就不構(gòu)成本罪。

如果虛開增值稅專用發(fā)票罪僅有虛開行為就構(gòu)成犯罪，而不要求騙稅目的和造成國家稅款損失的實害結(jié)果，就會出現(xiàn)解釋上的邏輯矛盾。虛開行為是偷逃稅款的預備行為，其危害性和法定刑應(yīng)比偷逃稅款類犯罪更輕，換言之，虛開增值稅專用發(fā)票罪的刑罰要低于逃稅罪或騙取出口退稅罪才對，但《刑法》規(guī)定的虛開增值稅專用發(fā)票罪的法定刑要遠遠重于逃稅罪和騙取出口退稅罪。因此，只有虛開行為，而不具有騙稅目的，未造成國家稅款損失的，不能認定為構(gòu)成虛開增值稅專用發(fā)票罪。

若將虛開增值稅專用發(fā)票用于非法抵扣稅款，造成國家稅款損失與為了虛增業(yè)績，相互對開沒有造成國家稅款損失這兩種行為，都認為構(gòu)成犯罪，違反刑法的公正性，處罰也明顯不協(xié)調(diào)。

最高院發(fā)布的典型案例中明確指出，被告人張某以其他單位名義對外簽訂銷售合同，有以該單位收取貨款、開具增值稅專用發(fā)票，不具有騙取國家稅款的目的，未造成國家稅款的損失，行為不構(gòu)成虛開增值稅專用發(fā)票罪。

最高檢《關(guān)于充分發(fā)揮檢察職能服務(wù)保障“六穩(wěn)”“六?！钡囊庖姟分忻鞔_規(guī)定，要注意把握一般涉稅違法行為與以騙取國家稅款為目的的涉稅犯罪的界限，對有實際生產(chǎn)經(jīng)營活動的企業(yè)為虛增業(yè)績、融資、貸款等非騙取目的且沒有造成稅款損失的虛開增值稅專用發(fā)票行為，不以虛開增值稅專用發(fā)票罪定性處理，依法作出不起訴決定，移送稅務(wù)機關(guān)給予行政處罰。

綜上，結(jié)合虛開增值稅專用發(fā)票犯罪的立法內(nèi)容與實踐立場，虛開增值稅專用發(fā)票罪是結(jié)果犯。