2009年的刑法修正案(七)第3條對1997年刑法中的偷稅罪作了重大修改，將之前的偷稅罪改為逃稅罪，并在第4款中規(guī)定了刑罰阻卻事由，即有第一款行為，經(jīng)稅務機關依法下達追繳通知后，補繳應納稅款，繳納滯納金，已受行政處罰的，不予追究刑事責任。關于這一刑罰阻卻事由的性質(zhì)以及適用條件在實踐中存在較大爭議。

　　根據(jù)刑法理論通說，客觀處罰條件是基于一定的政策理由而設的，與犯罪的成立要件沒有關系。從逃稅罪第4款的規(guī)定來看，其性質(zhì)屬于消極的客觀處罰條件，是與逃稅罪成立無關的外在條件，其目的在于創(chuàng)設一種法律激勵機制，一方面鼓勵納稅人及時足額地履行納稅義務，另一方面避免刑法對稅收領域的過分干涉。其背后隱含著寬嚴相濟的刑事政策指導理念。那么，在適用該法條時，應具備哪些條件才能成立客觀處罰條件，從而阻止刑罰權的適用。筆者認為，應該嚴格界定以下幾個方面。

　　適用刑法第201條第4款的前提條件是行為人成立逃稅罪的構成要件。首先，逃稅罪是一種真正身份犯，主體只能是納稅人或者扣繳義務人。其次，逃稅罪既可以由作為方式完成，也可以由不作為方式完成。最后，“逃避繳納稅款數(shù)額較大并且占應納稅額百分之十以上的”是一種積極的客觀處罰條件，只有具備這個條件才能滿足逃稅罪的構成要件，因此，積極的客觀處罰條件并非與構成要件以及違法性完全無關的外在客觀要素，而是決定違法的有無及其程度的不法要素。

　　嚴格掌握刑法第201條第4款規(guī)定的刑罰阻卻事由。首先，第4款規(guī)定的刑罰阻卻事由也適用于扣繳義務人。其次，稅務機關所下達的追繳通知必須是依法的。這里的“依法”指的是下達追繳通知這一行政行為必須符合行為主體合法、行為權限合法、行為內(nèi)容合法、行為程序合法、行為形式合法的要件。第三，必須同時具備“補繳應納稅款、繳納滯納金、已受行政處罰”這三個條件才不予追究刑事責任。但是，如果納稅人或扣繳義務人在追繳通知規(guī)定的期限內(nèi)補繳應納稅款并繳納滯納金，可是稅務機關并沒有給予行政處罰的，并不能以此為由追究其逃稅罪的刑事責任。反之，納稅人或扣繳義務人雖然補繳應納稅款并繳納滯納金，但逃避相應的行政處罰的，就必須追究其刑事責任。

　　正確理解刑法第201條第4款的但書規(guī)定(五年內(nèi)因逃避繳納稅款受過刑事處罰或者被稅務機關給予二次以上行政處罰的除外)。首先，“五年內(nèi)”的時間段是指從納稅人或扣繳義務人實施的逃稅行為并且逃稅數(shù)額達到第1款所要求之日回溯過去的五年。因為這里的數(shù)額是一種積極的客觀處罰條件，只有具備該條件才滿足逃稅罪的構成要件，而實踐中，納稅人或扣繳義務人有可能多次實施逃稅行為，依照第3款的規(guī)定，這些數(shù)額如未經(jīng)處理可累計計算，只有當累計數(shù)額達到第1款的要求才構成逃稅罪，這個時間點很有可能不是第一次實施逃稅行為的時間點。其次，“刑事處罰”并不等同于刑罰處罰，只要納稅人或扣繳義務人在這五年之內(nèi)曾被法院作出有罪宣告即可，不要求實際受到刑事處罰。最后，在這五年之內(nèi)所受的兩次以上行政處罰必須是稅務機關作出的，否則不適用該但書規(guī)定。當然，如果納稅人或扣繳義務人實施了某種違反稅法規(guī)定的行為而受到兩個稅務機關的行政處罰，也只能算受到一次行政處罰。

　　(作者單位:福建省南安市人民檢察院)