問：母公司購買子公司少數(shù)股權(quán)，如原持股70%，出資從子公司其他股東處取得20%股權(quán)，持股比例達(dá)到90%時(shí)如何處理？

處理的基本原則

母公司個(gè)別報(bào)表：母公司個(gè)別報(bào)表中，其自子公司少數(shù)股東處新取得的長期股權(quán)投資應(yīng)當(dāng)按照支付資產(chǎn)、承擔(dān)負(fù)債與發(fā)行權(quán)益性證券的公允價(jià)值以及與取得長期股權(quán)投資直接相關(guān)費(fèi)用、稅金和其他必要支出確定其入賬價(jià)值。

合并報(bào)表：母公司購買子公司少數(shù)股東擁有的子公司股權(quán)，在合并報(bào)表中，因購買少數(shù)股權(quán)新取得的長期股權(quán)投資與按照新增持股比例計(jì)算應(yīng)享有子公司自購買日或合并日開始持續(xù)計(jì)算的凈資產(chǎn)份額之間的差額，應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積（資本溢價(jià)或股本溢價(jià)），資本公積不足沖減的，調(diào)整留存收益。

案 例

甲公司于2019年12月31日以20000萬元取得對乙公司70％的股權(quán)，能夠?qū)σ夜緦?shí)施控制，形成非同一控制下的企業(yè)合并。2020年12月31日甲公司又出資7500萬元自乙公司的其他股東處取得乙公司20％的股權(quán)，持股比例達(dá)到90%。假設(shè)集團(tuán)內(nèi)企業(yè)之間不存在任何關(guān)聯(lián)方關(guān)系，且不考慮其他事項(xiàng)。其他資料如下：

(1)2019年12月31日，甲公司在取得乙公司70％股權(quán)時(shí)，乙公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值總額為25000萬元。

(2)2020年12月31日，乙公司有關(guān)資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價(jià)值、自購買日開始持續(xù)計(jì)算的金額(對母公司的價(jià)值)如下表所示。

乙公司簡易資產(chǎn)負(fù)債表 單位：萬元

2020年12月31日，甲公司購買少數(shù)股權(quán)的會計(jì)處理如下：

（1）個(gè)別報(bào)表層面

借：長期股權(quán)投資——乙公司 7500

貸：銀行存款 7500

2020年12月31 日，甲公司長期股權(quán)投資賬面價(jià)值為27500萬元。

（2）合并報(bào)表層面

①商譽(yù)的計(jì)算：

2019年12月31日購買日甲公司取得對乙公司70％股權(quán)時(shí)產(chǎn)生的商譽(yù)=初始投資成本20000—得到的份額（25 000×70％）=20000-17500=2500(萬元)。

②2020年12月31日所有者權(quán)益的調(diào)整：

合并財(cái)務(wù)報(bào)表中，乙公司的有關(guān)資產(chǎn)、負(fù)債應(yīng)以其對母公司甲公司的價(jià)值進(jìn)行合并，即與新取得的20％股權(quán)相對應(yīng)的被投資單位可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的金額=27500×20％=5500(萬元)。

因購買少數(shù)股權(quán)新增加的長期股權(quán)投資成本7500萬元與按照新取得的股權(quán)比例(20％)計(jì)算確定應(yīng)享有子公司自購買日開始持續(xù)計(jì)算的可辨認(rèn)凈資產(chǎn)份額5500萬元之間的差額2 000萬元，在合并資產(chǎn)負(fù)債表中首先調(diào)整資本公積(資本溢價(jià)或股本溢價(jià))，在資本公積(資本溢價(jià)或股本溢價(jià))的金額不足沖減的情況下，調(diào)整留存收益。編制合并報(bào)表時(shí)具體處理過程如下：

a.因購買少數(shù)股權(quán)新增加的長期股權(quán)投資成本7500萬元與按照新取得的股權(quán)比例(20％)計(jì)算確定應(yīng)享有子公司自購買日開始持續(xù)計(jì)算的可辨認(rèn)凈資產(chǎn)份額5500萬元之間的差額2 000萬元，調(diào)整資本溢價(jià)：

借：資本公積（資本溢價(jià)）2000

貸：長期股權(quán)投資 2000

b.將原持股70%部分由成本法調(diào)整為權(quán)益法

借：長期股權(quán)投資[（27500-25000）×70%]1750

貸：盈余公積（被投資單位凈利潤×70%×10%）（略）

未分配利潤（被投資單位凈利潤×70%×90%）（略）

資本公積（凈利潤以外的其他所有者權(quán)益變動×70%）（略）

c.將母公司長期股權(quán)投資與子公司所有者權(quán)益抵銷

借：子公司凈資產(chǎn) 27500

商譽(yù) 2500

貸：長期股權(quán)投資 27250

少數(shù)股東權(quán)益 2750