對于征收教育費附加等行政規(guī)費的強制執(zhí)行申請，之所以出現(xiàn)各地法院做法不一的情況，關(guān)鍵還在于相關(guān)法規(guī)的缺位。筆者認(rèn)為，在行政強制法生效的背景下，征收相關(guān)行政規(guī)費的強制執(zhí)行權(quán)應(yīng)歸屬于人民法院。

獲悉這一案例后，筆者進行了調(diào)查研究，發(fā)現(xiàn)此案絕非個案。目前在我國，對于稅務(wù)機關(guān)的此類申請，各地法院做法不一，有的受理，有的不受理。那么，法院到底該不該受理？如果法院不受理，稅務(wù)機關(guān)是否可以進行強制執(zhí)行？是否存在執(zhí)法風(fēng)險？要回答這些問題，筆者認(rèn)為，需要相關(guān)方面明確行政強制執(zhí)行權(quán)的歸屬問題。

教育費附加等行政規(guī)費有制度安排

教育費附加是國家計征用于支持教育的政府性基金。1986年國務(wù)院頒布《征收教育費附加的暫行規(guī)定》，決定從當(dāng)年7月1日開始，對凡是繳納產(chǎn)品稅、增值稅、營業(yè)稅（1994年后改為增值稅、消費稅、營業(yè)稅）的我國公民和內(nèi)資企業(yè)征收教育費附加。2005年8月，國務(wù)院作出《關(guān)于修改〈征收教育費附加的暫行規(guī)定〉的決定 》，規(guī)定從2005年10月1日起，教育費附加率提高到3%，分別與增值稅、營業(yè)稅、消費稅同時繳納。

地方教育附加是各?。ㄗ灾螀^(qū)、直轄市）根據(jù)國家有關(guān)規(guī)定開征的一項地方政府性基金。2010年11月，財政部發(fā)布《關(guān)于統(tǒng)一地方教育附加政策有關(guān)問題的通知》，明確地方教育附加征收標(biāo)準(zhǔn)統(tǒng)一為單位和個人實際繳納的增值稅、營業(yè)稅和消費稅稅額的2%。2011年6月，國務(wù)院下發(fā)《國務(wù)院關(guān)于進一步加大財政教育投入的意見》，要求各?。▍^(qū)、市）政府全面開征地方教育附加，并統(tǒng)一按增值稅、消費稅、營業(yè)稅實際繳納稅額的2%征收。

1995年9月1日起施行的教育法第五十七條規(guī)定，稅務(wù)機關(guān)依法足額征收教育費附加。

至于文化事業(yè)建設(shè)費，國務(wù)院1996年9月即發(fā)布《關(guān)于進一步完善文化經(jīng)濟政策的若干規(guī)定》，決定從1997年1月1日起在全國開征文化事業(yè)建設(shè)費。根據(jù)財政部、國家稅務(wù)總局1997年7月發(fā)布的《文化事業(yè)建設(shè)費征收管理暫行辦法》規(guī)定，繳納娛樂業(yè)、廣告業(yè)營業(yè)稅的單位和個人要繳納文化事業(yè)建設(shè)費，按應(yīng)納娛樂業(yè)、廣告業(yè)營業(yè)稅營業(yè)額的3%，與娛樂業(yè)、廣告業(yè)營業(yè)稅同時繳納。該費由地方稅務(wù)機關(guān)征收。根據(jù)財政部、國家稅務(wù)總局《關(guān)于營業(yè)稅改征增值稅試點有關(guān)文化事業(yè)建設(shè)費征收管理問題的通知》精神，從事廣告業(yè)的單位和個人應(yīng)按照提供增值稅應(yīng)稅服務(wù)取得的銷售額和3%的費率計算應(yīng)繳費額，并由國稅機關(guān)在征收增值稅時一并征收。

關(guān)于地方水利建設(shè)基金，各省也都有明確規(guī)定。

分析行政規(guī)費強制執(zhí)行權(quán)需注意前提

現(xiàn)實中，當(dāng)有納稅人拒不依規(guī)繳納相關(guān)的行政規(guī)費，負(fù)責(zé)征收的稅務(wù)機關(guān)該怎么辦？

筆者認(rèn)為，回答這個問題，需要將視野放在2012年1月1日施行的行政強制法的框架下。作為一部規(guī)范行政強制行為的重要法律，行政強制法第二條規(guī)定，行政強制包括行政強制措施和行政強制執(zhí)行兩部分。其中后者是指行政機關(guān)或由行政機關(guān)申請人民法院，對不履行發(fā)生法律效力的行政決定的公民、法人，依法強制其履行義務(wù)的行為。

依據(jù)該法第十二條規(guī)定，行政強制執(zhí)行的方式包括加處罰款或者滯納金；劃撥存款、匯款；拍賣或者依法處理查封、扣押的場所、設(shè)施或者財物等六種。

按照該法第十三條“行政強制執(zhí)行由法律設(shè)定”、第三十四條“行政機關(guān)依法作出行政決定后，當(dāng)事人在行政機關(guān)決定的期限內(nèi)不履行義務(wù)的，具有行政強制執(zhí)行權(quán)的行政機關(guān)依照該法規(guī)定強制執(zhí)行”以及第五十三條“當(dāng)事人在法定期限內(nèi)不申請行政復(fù)議或者提起行政訴訟，又不履行行政決定的，沒有行政強制執(zhí)行權(quán)的行政機關(guān)可以自期限屆滿之日起三個月內(nèi)，依照本章規(guī)定申請人民法院強制執(zhí)行”的規(guī)定分析，行政機關(guān)只有在法律明確授予的前提下，才擁有并可依法實施行政強制執(zhí)行權(quán)。

顯然，對于無行政強制執(zhí)行權(quán)的行政機關(guān)而言，若碰到當(dāng)事人拒不履行行政決定的情況，只能申請人民法院強制執(zhí)行。

稅務(wù)機關(guān)能否自行強制追征相關(guān)規(guī)費

現(xiàn)實中，有人認(rèn)為，稅務(wù)機關(guān)可以按照稅收征管法有關(guān)強制執(zhí)行的規(guī)定，自行對相關(guān)納稅人強制追征欠繳的教育費附加等行政規(guī)費。

理由有三。一是根據(jù)稅收征管法及其實施細則的規(guī)定，對納稅人欠繳稅款的，稅務(wù)機關(guān)有權(quán)行政強制執(zhí)行，采取通知存款扣繳，拍賣當(dāng)事人財物等方式實現(xiàn)稅款的征收。二是《征收教育費附加的暫行規(guī)定》第六條規(guī)定，教育費附加的征收管理，按照消費稅、增值稅、營業(yè)稅的有關(guān)規(guī)定辦理。《文化事業(yè)建設(shè)費征收管理暫行辦法》第十一條規(guī)定，文化事業(yè)建設(shè)費的征收管理，依照國家有關(guān)營業(yè)稅征收管理的規(guī)定及本辦法有關(guān)規(guī)定執(zhí)行。根據(jù)這些規(guī)定，稅務(wù)機關(guān)可以比照增值稅、消費稅、營業(yè)稅的征收規(guī)定進行強制執(zhí)行。

這樣的理解，看似有道理，實質(zhì)存在問題。

我們分析來看，稅收征管法第二條規(guī)定：“凡依法由稅務(wù)機關(guān)征收的各種稅收的征收管理，均適用本法?！毖韵轮?，稅收征管法只適用于由稅務(wù)機關(guān)負(fù)責(zé)征收的各種稅收的征收管理。而教育費附加（包括地方教育附加）、文化事業(yè)建設(shè)費以及地方水利建設(shè)基金等是費，不是稅，自然不能適用稅收征管法有關(guān)強制執(zhí)行的規(guī)定。

另外，從法的位階方面來看，行政強制法已經(jīng)對行政強制執(zhí)行作出了普遍規(guī)定，也即行政機關(guān)原則上沒有行政強制執(zhí)行權(quán)，需要申請人民法院強制執(zhí)行，除非法律有特定的制度安排。對照來看，教育法對于教育費附加的強制執(zhí)行問題并未作出特別的制度安排，《征收教育費附加的暫行規(guī)定》作為行政法規(guī)，也無權(quán)對相關(guān)規(guī)費的行政強制執(zhí)行作出特別的制度安排。文化事業(yè)建設(shè)費的征收依據(jù)只是一個法規(guī)性文件，這種文件也無權(quán)對行政強制執(zhí)行作出特別的制度安排。而地方水利建設(shè)基金的征收依據(jù)，是一堆規(guī)章性文件，相關(guān)文件自然更無權(quán)對相關(guān)的行政強制執(zhí)行作出特別的制度安排。即使有“按消費稅、增值稅或營業(yè)稅的規(guī)定辦理”這樣的制度安排，因其與行政強制法的規(guī)定相抵觸，也應(yīng)屬無效。因此，在理解有關(guān)教育費附加和文化事業(yè)建設(shè)費的兩個文件中的“征收管理”含義時，應(yīng)理解為只是納稅環(huán)節(jié)、納稅地點、計稅依據(jù)、計算方式等方面，而不包括強制執(zhí)行措施。

綜上所述，在現(xiàn)行的制度安排下，對于欠繳教育費附加等行政規(guī)費的單位和個人，稅務(wù)機關(guān)只能根據(jù)行政強制法第五十三條規(guī)定，依法向人民法院申請強制執(zhí)行，人民法院應(yīng)當(dāng)依法受理。需注意的是，按行政強制法規(guī)定，稅務(wù)機關(guān)須經(jīng)過催告當(dāng)事人履行義務(wù)這一程序，且只有在催告書送達十日后當(dāng)事人仍未履行義務(wù)的，稅務(wù)機關(guān)才可向所在地有管轄權(quán)的人民法院申請強制執(zhí)行。

在當(dāng)前法院與稅務(wù)機關(guān)對教育費附加等行政規(guī)費的行政強制執(zhí)行權(quán)歸屬存在認(rèn)識分歧的情況下，筆者建議盡可能由上級稅務(wù)機關(guān)出面與相應(yīng)級別的法院達成共識：對欠繳的相關(guān)行政規(guī)費，由稅務(wù)機關(guān)依法申請強制執(zhí)行，由法院依法受理，并聯(lián)合發(fā)文下級機關(guān)遵照執(zhí)行。從長遠來看，相關(guān)方面要盡可能快地將相關(guān)規(guī)費改為稅收，以促進稅務(wù)機關(guān)依法征收。

(王亞軍：浙江省紹興市地稅局公職律師、法規(guī)處處長、浙江大學(xué)法律碩士)