近期，為做好《會計師事務所執(zhí)業(yè)許可和監(jiān)督管理辦法》(財政部令第89號)的貫徹實施，進一步激發(fā)會計服務市場活力，推動注冊會計師行業(yè)規(guī)范可持續(xù)發(fā)展，財政部印發(fā)了《其他專業(yè)資格人員擔任特殊普通合伙會計師事務所合伙人暫行辦法》(以下簡稱《暫行辦法》)和《財政部國家市場監(jiān)督管理總局關于推動有限責任會計師事務所轉(zhuǎn)制為合伙制會計師事務所的暫行規(guī)定》(以下簡稱《暫行規(guī)定》)兩個配套辦法。

　　那么，兩個配套辦法的制定基于什么樣的背景?主要內(nèi)容有哪些?兩套辦法的實施將對事務所產(chǎn)生什么樣的影響?具體應如何落實?《財會信報》記者對此進行了梳理，并采訪了業(yè)界專家。

　　鼓勵、引導會計師事務所采用合伙組織形式
　　2017年8月20日，財政部修訂發(fā)布了新的《會計師事務所執(zhí)業(yè)許可和監(jiān)督管理辦法》(財政部令第89號)(以下簡稱89號令)，自2017年10月1日起實施。在總結(jié)前期推動大中型會計師事務所轉(zhuǎn)制為合伙組織形式等試點政策的基礎上，為鼓勵、引導會計師事務所采用合伙組織形式，不斷優(yōu)化內(nèi)部治理，提高綜合實力和服務水平，89號令豐富了會計師事務所組織形式，增加了特殊普通合伙制，完善了相關準入條件，并適當限制了有限責任會計師事務所的業(yè)務范圍，允許注冊會計師以外的其他專業(yè)資格人員擔任特殊普通合伙制會計師事務所合伙人。如89號令第十二條規(guī)定：“不符合本辦法第十一條第一款第一項和第三項規(guī)定的條件，但具有相關職業(yè)資格的人員，經(jīng)合伙協(xié)議約定，可以擔任特殊普通合伙會計師事務所履行內(nèi)部特定管理職責或者從事咨詢業(yè)務的合伙人，但不得擔任首席合伙人和執(zhí)行合伙事務的合伙人，不得以任何形式對該會計師事務所實施控制。具體辦法另行制定”;第七十九條規(guī)定：“會計師事務所申請轉(zhuǎn)制為普通合伙或者特殊普通合伙會計師事務所的，轉(zhuǎn)制辦法另行制定?！?/p>

　　據(jù)了解，在修訂起草89號令的過程中，財政部門即已著手研究上述配套辦法，并同步開展了相關調(diào)研和論證工作，通過座談研討等形式多次就辦法草稿征求地方財政部門和會計師事務所意見，并于2017年11月15日函詢相關部門意見同時面向社會公開征求意見。

　　分別明確了入伙和轉(zhuǎn)制的條件
　　《暫行辦法》明確，不符合《會計師事務所執(zhí)業(yè)許可和監(jiān)督管理辦法》第十一條第一款第一項和第三項規(guī)定的條件，但具有中國資產(chǎn)評估師、中國稅務師、中國造價工程師職業(yè)資格的人員，符合下列條件的，可以擔任特殊普通合伙會計師事務所的合伙人(以下簡稱其他專業(yè)資格合伙人)：在會計師事務所專職工作;未受過刑事處罰;成為合伙人前3年內(nèi)未因執(zhí)業(yè)行為受到行政處罰;取得上述職業(yè)資格后最近連續(xù)5年從事與該資格相關的工作;在境內(nèi)有穩(wěn)定住所，每年在境內(nèi)居留不少于6個月，且最近連續(xù)居留已滿5年。

　　《暫行辦法》要求，其他專業(yè)資格合伙人在特殊普通合伙會計師事務所合伙人總數(shù)中的比例，以及在合伙人管理委員會總?cè)藬?shù)中的比例不得超過20%。其他專業(yè)資格合伙人所持有的合伙財產(chǎn)份額不得超過會計師事務所合伙財產(chǎn)的20%，且任一其他專業(yè)資格合伙人所持有的合伙財產(chǎn)份額均不得位居合伙人合伙財產(chǎn)份額前5位。

　　《暫行辦法》明確，其他專業(yè)資格合伙人可以擔任特殊普通合伙會計師事務所履行內(nèi)部特定管理職責或者從事咨詢業(yè)務的合伙人，但不得擔任會計師事務所首席合伙人、執(zhí)行合伙事務的合伙人和分所負責人，不得以任何形式對該會計師事務所實施控制。

　　《暫行辦法》指出，同時持有中國注冊會計師執(zhí)業(yè)資格和其他專業(yè)資格，但以其他專業(yè)資格身份成為特殊普通合伙會計師事務所合伙人的，適用此辦法。

　　《暫行規(guī)定》明確了有限責任會計師事務所申請轉(zhuǎn)制為合伙制會計師事務所的條件：
　　一是符合《會計師事務所執(zhí)業(yè)許可和監(jiān)督管理辦法》規(guī)定的合伙制會計師事務所執(zhí)業(yè)許可條件;二是一半以上的合伙人在原會計師事務所連續(xù)執(zhí)業(yè)1年以上。

　　《暫行規(guī)定》明確了相關的扶持政策。有限責任會計師事務所轉(zhuǎn)制為合伙制會計師事務所的，應當?shù)焦ど滩块T辦理合伙制會計師事務所設立登記，原名稱中符合法律法規(guī)規(guī)定的字號、商號可以繼續(xù)使用。轉(zhuǎn)制為合伙制會計師事務所的，轉(zhuǎn)制前的經(jīng)營期限、經(jīng)營業(yè)績視同連續(xù)，執(zhí)業(yè)資格相應延續(xù)，轉(zhuǎn)制前因執(zhí)業(yè)質(zhì)量可能引發(fā)的行政責任由轉(zhuǎn)制后的會計師事務所承擔。

　　轉(zhuǎn)制會計師事務所取得合伙制會計師事務所執(zhí)業(yè)證書后，應當辦理原有限責任會計師事務所的工商注銷;原有限責任公司主體繼續(xù)存在的，不得在名稱中繼續(xù)使用“會計師事務所”字樣，不得從事注冊會計師法定業(yè)務，并應當自取得合伙制會計師事務所執(zhí)業(yè)證書之日起10日內(nèi)，辦理工商變更登記。未按要求及時辦理工商變更或者注銷登記的，依據(jù)《公司法》《公司登記管理條例》等有關規(guī)定予以處罰。

　　根據(jù)89號令，不具有注冊會計師執(zhí)業(yè)資格的其他專業(yè)資格人員只能擔任特殊普通合伙會計師事務所的合伙人。

　　《暫行辦法》中，將其他專業(yè)資格人員范圍暫定為中國資產(chǎn)評估師、中國稅務師和中國造價工程師，主要是基于以下考慮，一是上述三類專業(yè)資格與會計師事務所業(yè)務的關聯(lián)度高，部分專業(yè)機構之間已實施集團化管理或存在緊密的業(yè)務依存關系，優(yōu)先確定這三類資格符合業(yè)務發(fā)展需要;二是反饋意見中，部分會計師事務所希望將人員范圍進一步擴大至律師、IT工程師、高級會計師等。本著穩(wěn)妥推進的原則，暫未采納。今后，財政部將視配套辦法實施情況和行業(yè)發(fā)展需要再予調(diào)整。

　　對此，知名財稅審專家、資深注冊會計師劉志耕在接受《財會信報》記者采訪時表示，“今后”的時間有多長很難說，也可能會很漫長，像《注冊會計師法》的修訂歷程。

　　他指出，資產(chǎn)評估、涉稅鑒證和工程造價這三類專業(yè)業(yè)務與注冊會計師業(yè)務的關系密切由來已久，實際上，很多律師業(yè)務也與注冊會計師業(yè)務關系密切。而且注冊會計師和律師的業(yè)務往往是相互促進，如從很多IPO審計、司法鑒定審計、清算審計等業(yè)務就可以看出兩者的依存關系;而IT技術既是注冊會計師開展現(xiàn)代業(yè)務的基礎，也是促進注冊會計師業(yè)務信息化發(fā)展的重要基礎和方法。從實踐看，注冊會計師的生存和業(yè)務發(fā)展離不開IT技術。劉志耕認為，吸納律師、IT工程師擔任特殊普通會計師事務所的合伙人不僅很有必要，而且很迫切。他建議，在局部范圍內(nèi)或一段時間內(nèi)試點允許律師和IT工程師等專業(yè)人員擔任合伙人。

　　劉志耕同時表示不認可吸納高級會計師。其理由是高級會計師與注冊會計師為同質(zhì)化專業(yè)，且注冊會計師屬于執(zhí)業(yè)類資格，而高級會計師僅是一個職稱，既然已經(jīng)有了執(zhí)業(yè)資格的注冊會計師，就沒有必要再吸納無執(zhí)業(yè)資格的高級會計師。

　　利于業(yè)務拓展但易導致各自為陣
　　財政部相關負責人介紹，兩個配套辦法是促進注冊會計師行業(yè)轉(zhuǎn)型升級和跨越發(fā)展的重要制度安排。一是首次在部門規(guī)章層面明確了其他專業(yè)資格人員可以擔任特殊普通合伙會計師事務所的合伙人，并通過規(guī)范性文件作了具體規(guī)范，有利于會計師事務所在鞏固傳統(tǒng)審計鑒證業(yè)務的基礎上拓展業(yè)務領域、不斷提高服務水平和綜合實力;二是有利于會計師事務所優(yōu)先選擇合伙制，特別是大中型會計師事務所優(yōu)先選擇特殊普通合伙組織形式，進一步優(yōu)化大中小會計師事務所協(xié)調(diào)發(fā)展的行業(yè)布局，提升行業(yè)社會公信力;三是有利于會計師事務所倡導和踐行合伙文化，健全完善內(nèi)部治理，增強風險和責任意識，不斷提高執(zhí)業(yè)水平。

　　中央財經(jīng)大學稅收籌劃與法律研究中心主任蔡昌在接受《財會信報》記者采訪時表示，兩套辦法將會對計師事務所產(chǎn)生比較大的影響。他分析，一方面，目前的會計師事務所更多采用的是資合而不是人合。人合注入的是人即合伙制，資合注入的是資金即公司制。由資合變成人合，有利于會計師事務所規(guī)模進一步擴大，業(yè)務進一步拓展以及專業(yè)進一步深入。

　　另一方面，允許其他專業(yè)人員入伙，可以讓會計事務所的業(yè)務范圍得到拓展，實現(xiàn)專業(yè)領域的融合，如法律、會計、稅收、評估甚至是管理、技術等方面，這樣可以更好地為中介機構拓展業(yè)務，完成跨專業(yè)、跨界的一些業(yè)務提供更多幫助、更多資源。

　　“還有一方面就是稅收的因素?！辈滩赋?，有限責任公司既要繳納企業(yè)所得稅，又要繳交個人所得稅，而合伙制企業(yè)只繳納個人所得稅。從這個角度來講，采用合伙制形式可以少繳稅，避免了在公司制形式下的雙重征稅。他認為，合伙制的稅負更低、更合理，會計師事務所轉(zhuǎn)為合伙制可能效果更好。

　　蔡昌同時指出，兩套辦法的落實可能存在以下兩個問題。一是其他專業(yè)人員入伙會計事務所，未來可能存在專業(yè)貢獻劃分問題。在同一項業(yè)務里，合伙人之間如果涉及互相協(xié)作，那么誰的貢獻大、誰的貢獻小，績效如何評價劃分是一個很重要的問題。

　　二是會計師事務所由有限責任公司轉(zhuǎn)為合伙制企業(yè)可能造成更大的一種影響，就是合伙人各自做各自的業(yè)務，容易形成一定程度上的業(yè)務割裂，導致合伙人之間沒有更多地融合與合作，最終導致會計師事務所分崩離析、四分五裂，每個人都只顧自己的一部分業(yè)務，而不采取協(xié)作、合作的模式。務。而不采取協(xié)作、合作的模式。

　　加大宣傳力度加強事中事后監(jiān)管
　　《暫行辦法》和《暫行規(guī)定》是“十三五”時期推進注冊會計師行業(yè)發(fā)展的重要制度安排，財政部要求各省級財政部門高度重視，進一步增強服務和責任意識，周密安排，確保配套辦法的有效實施。一是要及時更新本地區(qū)會計師事務所執(zhí)業(yè)許可服務指南和規(guī)程，嚴格依據(jù)89號令和配套辦法開展會計師事務所執(zhí)業(yè)許可工作，進一步提升行政管理水平;二是增強服務意識，加大宣傳和指導力度，大力推進合伙組織形式，鼓勵新設立的小型會計師事務所優(yōu)先采用普通合伙組織形式，推進較大規(guī)模有限責任會計師事務所轉(zhuǎn)制為特殊普通合伙制，不斷優(yōu)化本地會計師事務所結(jié)構;三是切實做好會計師事務所的事中事后監(jiān)管，加強退出管理，未能持續(xù)符合89號令和配套辦法規(guī)定的許可條件的，要依據(jù)89號令第五十九條規(guī)定嚴肅處理;四是各省級財政部門要主動加強與當?shù)毓ど坦芾?市場監(jiān)管)部門的溝通協(xié)調(diào)，健全完善相關工作機制，密切配合，認真做好有限責任會計師事務所轉(zhuǎn)制涉及的工商登記、行政許可、備案等各項工作。

　　財政部相關負責人介紹，財政部、國家市場監(jiān)督管理總局對有限責任會計師事務所轉(zhuǎn)制為合伙制會計師事務所給予扶持的措施有以下幾方面。一是轉(zhuǎn)制后會計師事務所可以繼續(xù)使用符合法律法規(guī)規(guī)定的字號、商號;二是轉(zhuǎn)制前的經(jīng)營期限、經(jīng)營業(yè)績視同連續(xù)，以消除事務所在業(yè)務承接、設立分所、行業(yè)排名等方面的顧慮;三是執(zhí)業(yè)資格相應延續(xù)，同時根據(jù)責權一致原則，規(guī)定轉(zhuǎn)制前因執(zhí)業(yè)質(zhì)量可能引發(fā)的行政責任由轉(zhuǎn)制后的會計師事務所承擔。

　　劉志耕表示，以上三點都是管理公司制會計師事務所中在使用的措施，如果因為轉(zhuǎn)制而失去了字號商號、經(jīng)營期限業(yè)績、執(zhí)業(yè)資格延續(xù)等內(nèi)容，會計師事務所自然不愿意轉(zhuǎn)制，不利于推動會計師事務所轉(zhuǎn)制。劉志耕認為，從本質(zhì)上講，這三點扶持措施僅是對擬轉(zhuǎn)制會計師事務所作出的“不會因轉(zhuǎn)制而產(chǎn)生不利影響”的承諾，讓擬準備轉(zhuǎn)制會計師事務所放寬心，但并沒有給出轉(zhuǎn)制會計師事務所新的優(yōu)惠措施。

　　劉志耕認為，盡管特殊普通合伙會計師事務所業(yè)務范圍較大及未來有較好發(fā)展前景等優(yōu)勢，但由于對特殊普通合伙會計師事務所管理異常嚴格，而且合伙制會計師事務所承擔的各方面的風險也很大，所以，部分公司制會計師事務所對轉(zhuǎn)制為合伙制會計師事務所還是心有余悸。他建議，財政部門及注冊會計師協(xié)會不僅要積極宣傳轉(zhuǎn)制對會計是事務所帶來的好處、轉(zhuǎn)制的優(yōu)越性，同時也要宣傳不轉(zhuǎn)制對會計師事務所可能產(chǎn)生的不利影響;此外，還應盡可能明確給予轉(zhuǎn)制會計師事務所一些真正的優(yōu)惠政策。