一、甲供工程的稅務(wù)規(guī)定

  根據(jù)《財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于全面推開營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》（財(cái)稅[2016]36號(hào)）附件2《營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)有關(guān)事項(xiàng)的規(guī)定》的規(guī)定，甲供工程是指全部或部分設(shè)備、材料、動(dòng)力由工程發(fā)包方自行采購(gòu)的建筑工程。

文件將發(fā)包方自行采購(gòu)的范圍界定在“設(shè)備、材料、動(dòng)力”之內(nèi)，也就是說(shuō)，發(fā)包方提供“設(shè)備、材料、動(dòng)力”以外的物資，不屬于甲供工程。同時(shí)，對(duì)于發(fā)包方所購(gòu)買設(shè)備、材料、動(dòng)力的金額和數(shù)量沒(méi)有做出任何限制。

按照財(cái)稅[2016]36號(hào)文件的規(guī)定，一般納稅人為甲供工程提供的建筑服務(wù)，可以選擇適用簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)稅。

二、甲供工程的會(huì)計(jì)處理

對(duì)于甲供工程涉及的甲供設(shè)備、材料和動(dòng)力到底如何進(jìn)行賬務(wù)處理，現(xiàn)行《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》并未做出具體明確的規(guī)定。一般認(rèn)為，甲供工程中，發(fā)包方自行采購(gòu)的設(shè)備、材料和動(dòng)力，應(yīng)該作為發(fā)包方的工程物資，依據(jù)采購(gòu)發(fā)票計(jì)入發(fā)包方的存貨核算，最終形成發(fā)包方建設(shè)工程的成本。

施工企業(yè)在施工過(guò)程中取得的甲供設(shè)備、材料和動(dòng)力，不屬于施工方的資產(chǎn)，不計(jì)入施工企業(yè)的存貨、成本價(jià)值。也就是說(shuō)，甲供設(shè)備、材料和動(dòng)力最終既不形成施工企業(yè)的主營(yíng)業(yè)務(wù)成本，也不構(gòu)成施工企業(yè)的主營(yíng)業(yè)務(wù)收入。

三、甲供工程的發(fā)票開具

按照《財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于全面推開營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》（財(cái)稅〔2016〕36號(hào)）附件1《營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)實(shí)施辦法》的規(guī)定：“銷售額，是指納稅人發(fā)生應(yīng)稅行為取得的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用，財(cái)政部和國(guó)家稅務(wù)總局另有規(guī)定的除外”。同時(shí)財(cái)稅〔2016〕36號(hào)）附件2《營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)有關(guān)事項(xiàng)的規(guī)定》還規(guī)定：“試點(diǎn)納稅人提供建筑服務(wù)適用簡(jiǎn)易計(jì)稅方法的，以取得的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用扣除支付的分包款后的余額為銷售額?！?/span>

由此可見，施工企業(yè)選擇一般計(jì)稅方法時(shí)，銷售額是施工企業(yè)從發(fā)包方取得的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用；選擇簡(jiǎn)易計(jì)稅方法時(shí)，銷售額是施工企業(yè)從發(fā)包方取得的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用扣除支付分包款后的余額。值得注意的是，盡管施工企業(yè)一般納稅人選擇簡(jiǎn)易計(jì)稅方法時(shí)，可以按照“總分包差額“納稅，但按規(guī)定可以全額向發(fā)包方開具發(fā)票。

總之，不論是否存在工程分包，也不論采用一般計(jì)稅或簡(jiǎn)易計(jì)稅方法，施工企業(yè)均應(yīng)該按照收取的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用，向發(fā)包方開具建筑服務(wù)發(fā)票。發(fā)包方需要抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的，施工企業(yè)還應(yīng)該開具增值稅專用發(fā)票。但不管開具哪一類發(fā)票，發(fā)票金額都不應(yīng)該包括甲供設(shè)備、材料和動(dòng)力的金額。

四、甲供工程的案例解析

案例：施工企業(yè)（乙）承包房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)（甲）發(fā)包的某房建工程。雙方簽訂的《建設(shè)工程施工合同》中約定不含稅總價(jià)款為8000萬(wàn)元，其中工程中所用水泥、混凝土和鋼材由甲方提供，甲供材料物資不含稅價(jià)款為2000萬(wàn)元。乙方施工過(guò)程中累計(jì)發(fā)生成本5200萬(wàn)元，取得的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額510萬(wàn)元。假設(shè)乙方按照一般計(jì)稅方法計(jì)算繳納增值稅。

分析：從增值稅繳納來(lái)看，由于甲供材料物資不屬于乙方取得的價(jià)款和價(jià)外費(fèi)用，不應(yīng)并入其建筑服務(wù)增值稅計(jì)稅依據(jù)。從會(huì)計(jì)核算來(lái)看，甲供材料物資也不應(yīng)該作為乙方的存貨、成本費(fèi)用核算，乙方在確認(rèn)主營(yíng)業(yè)務(wù)收入和主營(yíng)業(yè)務(wù)成本中也不應(yīng)包括這部分價(jià)值。同時(shí)，乙方以6000萬(wàn)元為金額向甲方開具發(fā)票。

甲方采購(gòu)水泥、混凝土和鋼材后，根據(jù)取得發(fā)票將這些存貨作為“工程物資”來(lái)核算。將這些物資發(fā)送給施工方后，將其從“工程物資”科目轉(zhuǎn)入“在建工程”科目，此部分價(jià)值連同乙方開具來(lái)的建筑服務(wù)發(fā)票上的金額，共同形成甲方建設(shè)工程的成本。

上述案例乙方按照《建造合同》準(zhǔn)則的主要賬務(wù)處理如下：

1.工程發(fā)生各種成本費(fèi)用支出時(shí)：

借：工程施工——合同成本            5200萬(wàn)元

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）510萬(wàn)元

貸：銀行存款等                        5710萬(wàn)元

2.按照完工百分比法確認(rèn)合同收入與合同費(fèi)用時(shí)：

借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本       5200萬(wàn)元

工程施工——合同毛利800萬(wàn)元

貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入            6000萬(wàn)元

3.與甲方辦理工程價(jià)款結(jié)算：

借：銀行存款        6660萬(wàn)元

貸：工程結(jié)算                         6000萬(wàn)元

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）660萬(wàn)元

4.工程項(xiàng)目結(jié)束，將“工程結(jié)算”科目與“工程施工”科目對(duì)沖結(jié)平：

借：工程結(jié)算     6000萬(wàn)元

貸：工程施工——合同毛利800萬(wàn)元

——合同成本5200萬(wàn)元

沒(méi)有采用《建造合同》準(zhǔn)則時(shí)，乙方的主要賬務(wù)處理如下：

1.工程發(fā)生各種成本費(fèi)用支出時(shí)：

借：工程施工                         5200萬(wàn)元

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）510萬(wàn)元

貸：銀行存款等                          5710萬(wàn)元

2.與甲方辦理工程價(jià)款結(jié)算并確認(rèn)收入：

借：銀行存款                6660萬(wàn)元

貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入                     6000萬(wàn)元

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）660萬(wàn)元

3.結(jié)轉(zhuǎn)工程施工成本：

借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本       5200萬(wàn)元

貸：工程施工           5200萬(wàn)元