中國注冊會計師審計準(zhǔn)則第1312 號——

函 證

（2010年11月1日修訂）

第一章 總 則

第一條 為了規(guī)范注冊會計師按照《中國注冊會計師審計準(zhǔn)則第1231號——針對評估的重大錯報風(fēng)險采取的應(yīng)對措施》和《中國注冊會計師審計準(zhǔn)則第1301號——審計證據(jù)》的規(guī)定使用函證程序，以獲取相關(guān)、可靠的審計證據(jù)，制定本準(zhǔn)則。

第二條 本準(zhǔn)則不適用于注冊會計師對被審計單位訴訟和索賠事項(xiàng)實(shí)施詢問程序?！吨袊詴嫀煂徲嫓?zhǔn)則第1311號——對存貨、訴訟和索賠、分部信息等特定項(xiàng)目獲取審計證據(jù)的具體考慮》規(guī)定了有關(guān)訴訟和索賠的審計程序。

第三條 《中國注冊會計師審計準(zhǔn)則第1301號——審計證據(jù)》規(guī)定，審計證據(jù)的可靠性受其來源和性質(zhì)的影響，并取決于獲取審計證據(jù)的具體環(huán)境。

判斷審計證據(jù)可靠性的一般原則包括：

（一）從被審計單位外部獨(dú)立來源獲取的審計證據(jù)比從其他來源獲取的審計證據(jù)更可靠；

（二）直接獲取的審計證據(jù)比間接獲取或推論得出的審計證據(jù)更可靠；

（三）以文件記錄形式（包括紙質(zhì)、電子或其他介質(zhì)）存在的審計證據(jù)比口頭形式的審計證據(jù)更可靠。

通常情況下，注冊會計師以函證方式直接從被詢證者獲取的審計證據(jù)，比被審計單位內(nèi)部生成的審計證據(jù)更可靠。

第四條 下列審計準(zhǔn)則明確了實(shí)施函證程序以獲取審計證據(jù)的重要性：

（一）《中國注冊會計師審計準(zhǔn)則第1231號——針對評估的重大錯報風(fēng)險采取的應(yīng)對措施》規(guī)定，注冊會計師應(yīng)當(dāng)針對評估的財務(wù)報表層次重大錯報風(fēng)險，設(shè)計和實(shí)施總體應(yīng)對措施，針對評估的認(rèn)定層次重大錯報風(fēng)險，設(shè)計和實(shí)施進(jìn)一步審計程序（包括審計程序的性質(zhì)、時間安排和范圍）；無論評估的重大錯報風(fēng)險結(jié)果如何，注冊會計師都應(yīng)當(dāng)針對所有重大類別的交易、賬戶余額和披露，設(shè)計和實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序；注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮是否將函證程序用作實(shí)質(zhì)性程序。

（二）《中國注冊會計師審計準(zhǔn)則第1231號——針對評估的重大錯報風(fēng)險采取的應(yīng)對措施》規(guī)定，評估的風(fēng)險越高，需要獲取越有說服力的審計證據(jù)。為此，注冊會計師可以增加審計證據(jù)的數(shù)量或者獲取更相關(guān)、更可靠的審計證據(jù)，或?qū)煞N方式結(jié)合使用。例如，注冊會計師更加重視直接從第三方獲取審計證據(jù)，或從不同的獨(dú)立來源獲取相互印證的審計證據(jù)。實(shí)施函證程序，可以幫助注冊會計師獲取可靠性高的審計證據(jù)，以應(yīng)對由于舞弊或錯誤導(dǎo)致的特別風(fēng)險。

（三）《中國注冊會計師審計準(zhǔn)則第1141號——財務(wù)報表審計中與舞弊相關(guān)的責(zé)任》規(guī)定，針對由于舞弊導(dǎo)致的認(rèn)定層次重大錯報風(fēng)險，注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮實(shí)施函證程序以獲取更多的相互印證的信息。（四）《中國注冊會計師審計準(zhǔn)則第1301號——審計證據(jù)》規(guī)定，通過函證等方式從獨(dú)立來源獲取的相互印證的信息，可以提高注冊會計師從會計記錄或管理層書面聲明中獲取的審計證據(jù)的保證水平。

第二章 定 義

第五條 函證（即外部函證），是指注冊會計師直接從第三方（被詢證者）獲取書面答復(fù)作為審計證據(jù)的過程，書面答復(fù)可以采用紙質(zhì)、電子或其他介質(zhì)等形式。

第六條 積極式函證，是指要求被詢證者直接向注冊會計師回復(fù)，表明是否同意詢證函所列示的信息，或填列所要求的信息的一種詢證方式。

第七條 消極式函證，是指要求被詢證者只有在不同意詢證函所列示的信息時才直接向注冊會計師回復(fù)的一種詢證方式。

第八條 未回函，是指被詢證者對積極式詢證函未予回復(fù)或回復(fù)不完整，或詢證函因未被送達(dá)而退回。

第九條 不符事項(xiàng)，是指被詢證者提供的信息與詢證函要求確認(rèn)的信息不一致，或與被審計單位記錄的信息不一致。

第三章 目 標(biāo)

第十條 在使用函證程序時，注冊會計師的目標(biāo)是，設(shè)計和實(shí)施函證程序，以獲取相關(guān)、可靠的審計證據(jù)。

第四章 要 求

第一節(jié) 函證程序

第十一條 注冊會計師應(yīng)當(dāng)確定是否有必要實(shí)施函證程序以獲取認(rèn)定層次的相關(guān)、可靠的審計證據(jù)。在作出決策時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮評估的認(rèn)定層次重大錯報風(fēng)險，以及通過實(shí)施其他審計程序獲取的審計證據(jù)如何將檢查風(fēng)險降至可接受的水平。

第十二條 注冊會計師應(yīng)當(dāng)對銀行存款、借款（包括零余額賬戶和在本期內(nèi)注銷的賬戶）、借款及與金融機(jī)構(gòu)往來的其他重要信息實(shí)施函證程序，除非有充分證據(jù)表明某一銀行存款、借款及與金融機(jī)構(gòu)往來的其他重要信息對財務(wù)報表不重要且與之相關(guān)的重大錯報風(fēng)險很低。

如果不對這些項(xiàng)目實(shí)施函證程序，注冊會計師應(yīng)當(dāng)在審計工作底稿中說明理由。

第十三條 注冊會計師應(yīng)當(dāng)對應(yīng)收賬款實(shí)施函證程序，除非有充分證據(jù)表明應(yīng)收賬款對財務(wù)報表不重要，或函證很可能無效。

如果認(rèn)為函證很可能無效，注冊會計師應(yīng)當(dāng)實(shí)施替代審計程序，獲取相關(guān)、可靠的審計證據(jù)。

如果不對應(yīng)收賬款函證，注冊會計師應(yīng)當(dāng)在審計工作底稿中說明理由。

第十四條 當(dāng)實(shí)施函證程序時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)對詢證函保持控制，包括：

（一）確定需要確認(rèn)或填列的信息；

（二）選擇適當(dāng)?shù)谋辉冏C者；

（三）設(shè)計詢證函，包括正確填列被詢證者的姓名和地址，以及被詢證者直接向注冊會計師回函的地址等信息；

（四）發(fā)出詢證函并予以跟進(jìn)，必要時再次向被詢證者寄發(fā)詢證函。

第二節(jié) 管理層不允許寄發(fā)詢證函

第十五條 如果管理層不允許寄發(fā)詢證函，注冊會計師應(yīng)當(dāng)：

（一）詢問管理層不允許寄發(fā)詢證函的原因，并就其原因的正當(dāng)性及合理性收集審計證據(jù)；

（二）評價管理層不允許寄發(fā)詢證函對評估的相關(guān)重大錯報風(fēng)險（包括舞弊風(fēng)險），以及其他審計程序的性質(zhì)、時間安排和范圍的影響；

（三）實(shí)施替代程序，以獲取相關(guān)、可靠的審計證據(jù)。

第十六條 如果認(rèn)為管理層不允許寄發(fā)詢證函的原因不合理，或?qū)嵤┨娲绦驘o法獲取相關(guān)、可靠的審計證據(jù)，注冊會計師應(yīng)當(dāng)按照《中國注冊會計師審計準(zhǔn)則第1151號——與治理層的溝通》的規(guī)定，與治理層進(jìn)行溝通。注冊會計師還應(yīng)當(dāng)按照《中國注冊會計師審計準(zhǔn)則第1502號——在審計報告中發(fā)表非無保留意見》的規(guī)定，確定其對審計工作和審計意見的影響。

第三節(jié) 實(shí)施函證程序的結(jié)果

第十七條 如果存在對詢證函回函的可靠性產(chǎn)生疑慮的因素，注冊會計師應(yīng)當(dāng)進(jìn)一步獲取審計證據(jù)以消除這些疑慮。

第十八條 如果認(rèn)為詢證函回函不可靠，注冊會計師應(yīng)當(dāng)評價其對評估的相關(guān)重大錯報風(fēng)險（包括舞弊風(fēng)險），以及其他審計程序的性質(zhì)、時間安排和范圍的影響。

第十九條 在未回函的情況下，注冊會計師應(yīng)當(dāng)實(shí)施替代程序以獲取相關(guān)、可靠的審計證據(jù)。

第二十條 如果注冊會計師認(rèn)為取得積極式函證回函是獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)的必要程序，則替代程序不能提供注冊會計師所需要的審計證據(jù)。在這種情況下，如果未獲取回函，注冊會計師應(yīng)當(dāng)按照《中國注冊會計師審計準(zhǔn)則第1502號——在審計報告中發(fā)表非無保留意見》的規(guī)定，確定其對審計工作和審計意見的影響。

第二十一條 注冊會計師應(yīng)當(dāng)調(diào)查不符事項(xiàng)，以確定是否表明存在錯報。

第四節(jié) 消極式函證

第二十二條 消極式函證比積極式函證提供的審計證據(jù)的說服力低。除非同時滿足下列條件，注冊會計師不得將消極式函證作為唯一實(shí)質(zhì)性程序，以應(yīng)對評估的認(rèn)定層次重大錯報風(fēng)險：

（一）注冊會計師將重大錯報風(fēng)險評估為低水平，并已就與認(rèn)定相關(guān)的控制的運(yùn)行的有效性獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)；

（二）需要實(shí)施消極式函證程序的總體由大量的小額、同質(zhì)的賬戶余額、交易或事項(xiàng)構(gòu)成；

（三）預(yù)期不符事項(xiàng)的發(fā)生率很低；

（四）沒有跡象表明接收詢證函的人員或機(jī)構(gòu)不認(rèn)真對待函證。

第五節(jié) 評價獲取的審計證據(jù)

第二十三條 注冊會計師應(yīng)當(dāng)評價實(shí)施函證程序的結(jié)果是否提供了相關(guān)、可靠的審計證據(jù)，或是否有必要進(jìn)一步獲取審計證據(jù)。

第五章 附 則

第二十四條 本準(zhǔn)則自2012年1月1日起施行。