有關(guān)開辦費(fèi)攤銷相關(guān)問題

    企業(yè)設(shè)立車間、開辦商場等需要較長時(shí)間籌備才能實(shí)現(xiàn)正常生產(chǎn)、營業(yè)的投資項(xiàng)目，相關(guān)支出在財(cái)務(wù)上計(jì)入開辦費(fèi)，待項(xiàng)目正式開業(yè)時(shí)分期攤銷計(jì)入相關(guān)費(fèi)用。在年度匯算清繳時(shí)，由于對(duì)稅法在開業(yè)的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)的認(rèn)識(shí)不同，因此對(duì)開辦費(fèi)何時(shí)開始攤銷的認(rèn)識(shí)差異很大，影響企業(yè)的應(yīng)納稅所得額。現(xiàn)以某商場開業(yè)為例說明：

某商業(yè)公司2006年成立，并籌備成立大型購物廣場。購物廣場因招商、消防等多方面的原因一直未能取得營業(yè)執(zhí)照，商戶也未入住。公司對(duì)大型商場籌備期間發(fā)生的各項(xiàng)費(fèi)用計(jì)入開辦費(fèi)。2007年末，公司銷售一批紅酒并開具了發(fā)票。公司財(cái)務(wù)部因此確認(rèn)商場開業(yè)，并在所得稅匯算清繳時(shí)候?qū)﹂_辦費(fèi)分三年攤銷，計(jì)入應(yīng)納稅所得額。

我們認(rèn)為，商場是否能夠認(rèn)定為開業(yè)是開辦費(fèi)是否攤銷的關(guān)鍵，只有商場在稅務(wù)意義上實(shí)現(xiàn)了開業(yè)，在所得稅匯算清繳時(shí)方能將開辦費(fèi)進(jìn)行攤銷，而該商業(yè)公司的商場開業(yè)認(rèn)定是不正確的，理由如下：

1、商場開業(yè)認(rèn)定不符合相關(guān)稅務(wù)文件規(guī)定

根據(jù)國稅發(fā)【1997】191號(hào)文件規(guī)定：“ ……開業(yè)之日的執(zhí)行口徑，統(tǒng)一為納稅人從生產(chǎn)經(jīng)營之日起開始計(jì)算。生產(chǎn)經(jīng)營之日，是指納稅人從事生產(chǎn)經(jīng)營的當(dāng)天算起，包括試營業(yè)”；國稅函【2003】1239號(hào)文規(guī)定：“開辦期是指從企業(yè)被批準(zhǔn)籌建之日起至開業(yè)之日，即企業(yè)取得營業(yè)執(zhí)照標(biāo)明的設(shè)立日期止”。由于商場的開業(yè)必須經(jīng)商場所在地工商稅務(wù)機(jī)關(guān)核發(fā)相關(guān)執(zhí)照，方能進(jìn)行對(duì)外營業(yè)。而該公司商場事實(shí)上并為取得營業(yè)執(zhí)照，更無法辦理稅務(wù)登記及開門納客，且事實(shí)上該商場也未有任何商戶入住，談不上開業(yè)；

2、以第一筆收入確定商場開業(yè)的混淆了商場和公司本身是不同的主體

第一筆收入是公司本身實(shí)現(xiàn)的，出具的發(fā)票也是公司本身的，而不是籌備的商場出具的發(fā)票，因此國稅函【2005】129號(hào)文“規(guī)定新辦企業(yè)減免稅執(zhí)行起始時(shí)間的生產(chǎn)經(jīng)營之日是指納稅人取得第一筆收入之日”，在應(yīng)用上應(yīng)該是針對(duì)該公司本身，不能將籌備的商場與公司混淆；

正是基于上述理由，我們認(rèn)為，雖然該商業(yè)公司本身已經(jīng)開業(yè)，但是籌備的商場則未具備開業(yè)條件，籌備商場發(fā)生的各項(xiàng)費(fèi)用應(yīng)該歸集在開辦費(fèi)中，待商場開業(yè)后進(jìn)行攤銷。因此，該公司在2007年度所得稅匯算清繳時(shí)將開辦費(fèi)進(jìn)行分期攤銷并扣減相應(yīng)的應(yīng)納稅所得額是錯(cuò)誤的，應(yīng)該調(diào)整增加應(yīng)納稅所得額。

根據(jù)2008年1月1日開始實(shí)施的新的企業(yè)所得稅法，一旦商場認(rèn)定開業(yè)，對(duì)開辦費(fèi)的攤銷企業(yè)可以采用一次性攤銷的方法，也可以采取稅法允許的分期攤銷，但是方法一經(jīng)確定不得隨意變更。

根據(jù)《中華人民共和國企業(yè)所得稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》：企業(yè)在籌建期發(fā)生的開辦費(fèi)，應(yīng)當(dāng)從開始生產(chǎn)、經(jīng)營月份的次月起，在不短于5年的期限內(nèi)分期扣除?；I建期，是指從企業(yè)被批準(zhǔn)籌建之日起至開始生產(chǎn)、經(jīng)營(包括試生產(chǎn)、試營業(yè))之日的期間。開辦費(fèi)是指企業(yè)在籌建期發(fā)生的費(fèi)用，包括人員工資、辦公費(fèi)、培訓(xùn)費(fèi)、差旅費(fèi)、印刷費(fèi)、注冊登記費(fèi)以及不計(jì)入固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)成本的匯兌損益和利息等支出。
    于新成立公司，除購建固定資產(chǎn)以外，在籌建期一定會(huì)涉及到許多的開辦費(fèi)用，主要包括：
一部分是裝修維修費(fèi)、原材料等金額較大的費(fèi)用支出，如果直接將其余額轉(zhuǎn)入當(dāng)期損益對(duì)企業(yè)的利潤產(chǎn)生重大影響的，并且能使以后會(huì)計(jì)期間受益的，我們可以將該筆支出轉(zhuǎn)入到“長期待攤費(fèi)用”科目，可以在不超過5年的期限內(nèi)平均攤銷，具體的會(huì)計(jì)處理如下：
1）支付開辦費(fèi)用時(shí)，以實(shí)際支付費(fèi)用入賬：
借：長期待攤費(fèi)用開辦費(fèi)
貸：原材料
現(xiàn)金
銀行存款等
2）每月攤銷費(fèi)用
借：管理費(fèi)用
貸：長期待攤費(fèi)用開辦費(fèi)
一部分是籌建期的電話費(fèi)、交通費(fèi)、辦公費(fèi)用等金額較小的費(fèi)用支出。如果我們直接將其余額轉(zhuǎn)入當(dāng)期損益對(duì)企業(yè)的利潤無重大影響的，待企業(yè)開始生產(chǎn)經(jīng)營當(dāng)月起可將其余額直接一次性轉(zhuǎn)入當(dāng)期損益。具體的會(huì)計(jì)處理如下：
1）支付開辦費(fèi)用時(shí)，以實(shí)際支付費(fèi)用入賬：
借：長期待攤費(fèi)用開辦費(fèi)
貸：銀行存款
2）2002年1月 一次性轉(zhuǎn)入當(dāng)期損益
借：管理費(fèi)用開辦費(fèi)
貸：長期待攤費(fèi)用開辦費(fèi)
但是需要說明的是，
1.開辦費(fèi)不包括：①應(yīng)由投資者負(fù)擔(dān)的費(fèi)用支出②不屬于各項(xiàng)固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)購建所發(fā)生的支出③籌建期內(nèi)應(yīng)當(dāng)計(jì)入資產(chǎn)價(jià)值的匯總損溢、利息支出。
2.長期待攤費(fèi)用是指企業(yè)已經(jīng)支出，但攤銷期限在1年以上（不含1年）的各項(xiàng)費(fèi)用
對(duì)于開辦費(fèi)，納稅人在會(huì)計(jì)處理時(shí)可在開始生產(chǎn)經(jīng)營當(dāng)月一次性攤銷，但在當(dāng)年的所得稅納稅申報(bào)時(shí)，應(yīng)在會(huì)計(jì)利潤的基礎(chǔ)上調(diào)增應(yīng)納稅所得額，在以后年度的申報(bào)時(shí)，應(yīng)相應(yīng)調(diào)減應(yīng)納稅所得額。