“甲供材”即甲供材料，是指在建設(shè)工程實(shí)施過程中，建設(shè)單位(即甲方)自行組織采購(gòu)的材料。有“甲供材”的建筑工程，即由基本建設(shè)單位(即甲方)提供建筑材料，施工單位(即乙方)僅提供建筑勞務(wù)及部分材料的工程。

　　第一，“甲供材”的兩種結(jié)算方式。一種是甲供材料直接計(jì)入投資賬戶，即建設(shè)單位直接將材料按實(shí)際購(gòu)買價(jià)計(jì)入“基建工程支出”(或“在建工程”)明細(xì)賬，結(jié)算書中不再列甲供材料費(fèi)。在這種結(jié)算方式下，會(huì)計(jì)核算方法是：基本建設(shè)單位在“甲供材”領(lǐng)發(fā)出時(shí)，按材料實(shí)際購(gòu)買價(jià)，借記“基建工程支出(或在建工程)建筑工程(或安裝工程)——XX工程”，貸記“工程物資”。而施工單位在收到材料及以后發(fā)出材料時(shí)不敝賬務(wù)處理，只在賬外登記管理，“甲供材”部分不反映在施工企業(yè)的工程收入和工程支出中。另一種是甲供材料通過轉(zhuǎn)賬結(jié)算，即建設(shè)單位將材料按預(yù)算價(jià)格和材料價(jià)差計(jì)入結(jié)算書中。在這種結(jié)算方式下，會(huì)計(jì)核算方法有兩種：一是基本建設(shè)單位在發(fā)出“甲供材”時(shí)直接按材料的實(shí)際購(gòu)買價(jià)，借記“預(yù)付賬款”，貸記“工程物資”。由于在工程預(yù)算時(shí)，材料是按預(yù)算價(jià)核算的，且該部分材料由建設(shè)單位提供，因此在工程最后結(jié)算時(shí)，雙方直接按材料的預(yù)算價(jià)從工程總造價(jià)中扣除，剩余部分付給施工單位。雖然在這種情況下建設(shè)單位按實(shí)際購(gòu)買價(jià)抵作預(yù)付給施工單位的工程款，但施工單位在收到材料時(shí)仍按材料的預(yù)算價(jià)，借記“庫(kù)存材料”，貸記“預(yù)收賬款”。而在工程竣工決算時(shí)，施工單位一般只將材料的預(yù)算價(jià)開人發(fā)票繳納營(yíng)業(yè)稅及附加，基本建設(shè)單位將這部分材料預(yù)算價(jià)與實(shí)際購(gòu)買價(jià)之間的差額(即材差)視材料價(jià)差的正負(fù)情況，借(或貸)記“基建工程支出(或“在建工程”)——建筑工程(或安裝工程)——XX工程，貸(或借)記“預(yù)付賬款”。二是基本建設(shè)單位在“甲供材”發(fā)出時(shí)，直接按材料的預(yù)算價(jià)抵作預(yù)付給施單位的工程款。材料發(fā)出時(shí)，借記“預(yù)付賬款”(或預(yù)付工程款)，貸記“工程物資”(或庫(kù)存材料)。由于沖抵的預(yù)付賬款(或預(yù)付工程款)是按材料預(yù)算價(jià)，而轉(zhuǎn)出的工程物資是按實(shí)際購(gòu)買價(jià)，之間存在的差額(即材差)直接計(jì)入工程成本，視其差額的正負(fù)情況，借(或貸)記“基建工程支出(或在建工程，或建筑安裝工程投資)——建筑工程(或安裝工程)——XX工程”。而施工單位一般都是在收到材料時(shí)按材料的預(yù)算價(jià)，借記“庫(kù)存材料”，貸記“預(yù)收賬款”。在這種結(jié)算方式下，因存在材料計(jì)劃用量與實(shí)際用量的差異，在工程竣工決算時(shí)建設(shè)單位要做好“甲供材”的超欠供核對(duì)工作，對(duì)超供部分按材料的實(shí)際購(gòu)買價(jià)，借記“預(yù)付賬款”(或預(yù)付工程款)，貸記“基建工程支出(或在建工程，或建筑安裝工程投資)——建筑工程(或安裝工程)——XX工程”；對(duì)欠供部分按材料的預(yù)算價(jià)，借記“基建工程支出(或在建工程，或建筑安裝工程投資)——建筑工程(或安裝工程)——XX工程”，貸記“預(yù)付賬款(或預(yù)付工程款)”。

　　第二，“甲供材”第一種結(jié)算方式下會(huì)計(jì)核算方法的弊端。首先，該會(huì)計(jì)處理的依據(jù)是，建設(shè)方認(rèn)為所買的物資給施工方用于自己的工程，在發(fā)出材料時(shí)直接計(jì)入所屬在建工程是合情合理的；另一方面，從會(huì)計(jì)核算角度看，如果能為會(huì)計(jì)信息的第三方提供真實(shí)有效的會(huì)計(jì)信息，該會(huì)計(jì)處理方法也是可以接受的，但建設(shè)方在發(fā)出甲供材料時(shí)，材料并沒有立即用于工程，只是從建設(shè)方保管轉(zhuǎn)至施工方保管。從會(huì)計(jì)處理看，如果建設(shè)方將材料發(fā)出時(shí)，就直接計(jì)入工程成本，但實(shí)際上材料還沒有用于或全部用于工程，此時(shí)直接計(jì)入在建工程，會(huì)導(dǎo)致會(huì)計(jì)信息的失真。而且，施工方在收到材料和發(fā)出材料時(shí)，均不進(jìn)行任何會(huì)計(jì)處理，不利于建設(shè)工程在實(shí)施過程中對(duì)甲供材的使用和監(jiān)督管理。所以，該結(jié)算方式下會(huì)計(jì)核算方法不符合會(huì)計(jì)核算的要求。其次，按照國(guó)家關(guān)于工程造價(jià)計(jì)價(jià)程序的相關(guān)規(guī)定，工程造價(jià)中的直接費(fèi)由料、工、費(fèi)三大塊組成，其中的“料”包括主要材料、輔助材料和消耗材料等所有材料，并且還要作為取費(fèi)提稅的基數(shù)。因此在工程中，無(wú)論材料由誰(shuí)提供，工程造價(jià)應(yīng)當(dāng)包括全部的材料價(jià)款，而不能排除“甲供材”。但按照第一種結(jié)算方式，“甲供材”是不列入結(jié)算書中，且不反映在施工企業(yè)的工程收入和工程支出中。正常狀態(tài)下，“甲供材”應(yīng)進(jìn)入工程造價(jià)，并進(jìn)行取費(fèi)提稅，結(jié)算時(shí)扣除其金額后再開票入賬。但采用該結(jié)算方式下的會(huì)計(jì)核算，在實(shí)際操作中，大多數(shù)單位往往做不到這一點(diǎn)。因?yàn)榻ㄔO(shè)工程在實(shí)施過程中，作為強(qiáng)勢(shì)的建設(shè)單位，尤其是房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)，從成本效益考慮，不希望“甲供材”進(jìn)入工程造價(jià)，并進(jìn)行取費(fèi)提稅并人工程總造價(jià)，而這種結(jié)算方式和會(huì)計(jì)核算方法給建設(shè)單位帶來了便利，從而導(dǎo)致作為料、工、費(fèi)(或料、工、費(fèi)、利)中“料”的重要組成部分的“甲供材”未進(jìn)入工程造價(jià)中的直接費(fèi)或工程量清單計(jì)價(jià)。所以，采用第一種結(jié)算方式下的會(huì)計(jì)核算方法可能會(huì)導(dǎo)致工程造價(jià)計(jì)價(jià)程序與國(guó)家規(guī)定不相吻合。再次，根據(jù)國(guó)家現(xiàn)行稅法相關(guān)規(guī)定，甲供材必須并人施工方的計(jì)稅營(yíng)業(yè)額征收營(yíng)業(yè)稅，這一規(guī)定自1994年稅改之時(shí)便一直存在，其存在是合理的。因?yàn)閺墓こ淘靸r(jià)來講，無(wú)論材料如何核算，工程總造價(jià)中都包含所有的材料價(jià)款。如果材料是由施工單位購(gòu)買(即乙供)，必然是包含在營(yíng)業(yè)額內(nèi)征收營(yíng)業(yè)稅。而換成由建設(shè)單位購(gòu)買(即甲供)，只是材料的購(gòu)買主體發(fā)生了變化，其構(gòu)成工程造價(jià)的性質(zhì)和營(yíng)業(yè)稅的計(jì)稅依據(jù)并沒有改變，所以“甲供材”必須并入營(yíng)業(yè)額征收營(yíng)業(yè)稅。從理論上講，無(wú)論建設(shè)方對(duì)“甲供材”如何進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，對(duì)于施工方而言，其稅收負(fù)擔(dān)是不變的，只不過是根據(jù)建設(shè)方的會(huì)計(jì)處理的不同，開票金額有所不同。但實(shí)際操作中，在第一種結(jié)算方式下，會(huì)計(jì)核算方法是建設(shè)方直接將“甲供材”計(jì)入工程成本，這樣就不需要施工方開票。由于稅務(wù)機(jī)關(guān)監(jiān)管不到位的原因，該部分不開票的甲供材，一方面，即使在工程造價(jià)中已經(jīng)取費(fèi)提稅，施工方也一般不會(huì)去主動(dòng)申報(bào)繳納營(yíng)業(yè)稅，因此，施工單位不僅少交相關(guān)稅金及附加，還截留了建設(shè)單位“甲供材”稅金，施工單位受益更大；另一方面，建設(shè)單位同施工單位辦理工程價(jià)款結(jié)算時(shí)，由于建設(shè)單位的主動(dòng)權(quán)，對(duì)“甲供材”部分只計(jì)取施工單位的相關(guān)費(fèi)用，而不計(jì)取項(xiàng)目的應(yīng)交稅金，最后的結(jié)果是施工單位的利益未受損，但造成國(guó)家稅收的流失。由于建設(shè)單位將“甲供材”直接計(jì)入工程成本，所以有些建設(shè)方甚至在進(jìn)行工程預(yù)算確定工程造價(jià)時(shí)，對(duì)該部分甲供材未按照工程計(jì)價(jià)程序列入工程造價(jià)的直接費(fèi)或工程量清單計(jì)價(jià)，也就不可能取費(fèi)提稅并入工程總造價(jià)。這樣不僅逃避了“甲供材”應(yīng)承擔(dān)的稅金，而且減少了施工方應(yīng)計(jì)取的各項(xiàng)規(guī)費(fèi)，從而降低了工程造價(jià)。采用該種結(jié)算方式下會(huì)計(jì)核算方法，如果稅務(wù)機(jī)關(guān)監(jiān)管不到位，甲乙雙方就會(huì)利用“甲供材”偷稅漏稅，造成國(guó)家稅收的大量流失。但在這種會(huì)計(jì)處理模式下，施工方承擔(dān)了很大的風(fēng)險(xiǎn)。因?yàn)闊o(wú)論建設(shè)方會(huì)計(jì)處理如何，施工方是“甲供材”營(yíng)業(yè)稅的納稅義務(wù)人，如果稅務(wù)機(jī)關(guān)發(fā)現(xiàn)了問題，要求施工方補(bǔ)稅，施工方只有繳納，甚至還會(huì)承擔(dān)偷稅而被處罰的風(fēng)險(xiǎn)。此外，在“甲供材”第一種結(jié)算方式下，一方面，建設(shè)方在發(fā)出材料時(shí)是直接計(jì)人了工程成本；另一方面，施工方在收到材料以及以后將材料用于工程時(shí)就不做任何會(huì)計(jì)處理了。因此，甲乙雙方也就不再存在“甲供材”結(jié)算價(jià)款的問題，這就給甲供材的使用和監(jiān)督管理帶來了極大的不利。

　　“甲供材”第一種結(jié)算方式下的會(huì)計(jì)核算方法存在著諸多弊端，因此，筆者建議采用第二種結(jié)算方式下的會(huì)計(jì)核算方法來處理“甲供材”結(jié)算價(jià)款問題。因?yàn)樵摲N結(jié)算方式下的會(huì)計(jì)核算方法不僅避開了第一種結(jié)算方式下會(huì)計(jì)核算方法的種種弊端和漏洞，而且與第一種結(jié)算方式下的會(huì)計(jì)核算方法相比還是比較合理的，也符合相關(guān)會(huì)計(jì)制度的規(guī)定。同時(shí)，建設(shè)單位在發(fā)出“甲供材”時(shí)，不是將材料直接計(jì)入工程成本，而是按材料的實(shí)際購(gòu)買價(jià)或預(yù)算價(jià)抵作施工單位的預(yù)付款，那么該部分材料成本最終只有通過施工單位開建筑工程發(fā)票才能進(jìn)入工程成本，即施工單位必須將該部分材料價(jià)值并人營(yíng)業(yè)額征收營(yíng)業(yè)稅，這樣稅務(wù)部門就能很好地將“甲供材”稅收問題納入監(jiān)管的范圍，建設(shè)單位和施工單位雙方也就不能利用“甲供材”來實(shí)現(xiàn)偷稅漏稅。因?yàn)?，如果建設(shè)單位不將“甲供材”稅金給施工單位，施工單位就不會(huì)將該部分材料開票給建設(shè)單位。所以，建設(shè)單位為了能得到合法憑證把“甲供材”計(jì)入工程成本，就必須將“甲供材”這部分的稅金給施工單位。由于這種情況的存在，施工單位在建筑施工合同談判過程中也就有了一定的主動(dòng)權(quán)，從而使得在“甲供材”營(yíng)業(yè)稅中的矛盾得到一定程度的緩解。